风险管理视角下制造业内部审计问题研究
◇孟君
对制造业开展内部审计的过程中，需要从风险管理的视角对各个审计环节进行分析和研判。这是因为，风险会一直贯穿在整个产业的活动当中，加之其中存在难以避免的主客观因素，使得制造业内部审计会受到内部治理和外在宏观环境等因素的影响。比如企业控制机制和设计单位以及审计工作者、审计模式、审计对象对审计人员的态度等，都会影响到审计效果和审计风险。在这种情况下，制造业企业需要对内部审计风险予以正确的判断，并按照相关因素的特点进行规避和补救，以科学有效的方法控制内部审计风险。在“十三五”规划期间，为了实现“中国制造 2025”的奋斗目标，需要在培养智能、现代化制造业产业方面给予更多扶持，还需要提升制造业的管理和执行能力，对企业内部治理运行和相关业务的执行、控制等开展审计工作。本文以风险管理为视 角，对制造业内部审计问题进行分析探讨，为相关企业和产业的发展提供借鉴。
一、制造业以风险管理视角开展内部审计的意义与必要性
在市场经济快速发展与审计环境持续转变的过程中，制造业企业对内部审计提出了越来越高的要求，对消减企业内部审计风险诉求也越来越严格。可以说，制造业企业经营者如果可以准确判断其风险信息，就能够更好地规避风险或者将风险降到最低限度。
（一）制造业以风险管理视角开展内部审计的意义
在风险管理视角下，对制造业开展内部审计能够吸收传统内部审计模式的优点，还能以此为基础，提升审计绩效。1.制造业以风险管理视角开展内部审计有助于合理界定内部审计的重要性水平，在确保审计质量的基础上提升内部审计效率。其中，在识别和评估制造业企业内 部审计重大错报风险水平的过程中，倘若期望审计风险过低，就需要在较低水平上检查风险水平，因为检查风险和重要性水平直接相关。2. 制造业以风险管理视角开展内部审计有助于全面深刻地认识制造业企业风险管理水平。在风险导向内部审计模式下，审计人员能够从制造业经营业务风险管理的特定环节、特定任务的认定出发，借助调查了解，在多个层面上收集数据，然后对相关事项进行集中认定，最终以合理依据保证审计工作顺利开展。在这一过程中，内部审计人员可以由表及里，持续加深对审计业务风险管理的认知，这对审计人员掌握风险管理状况大有裨益。由此可知，重要性和期望的审计风险应该得到制造业企业的重视，而审计人员在界定内部审计重要性水平时，除了要考虑实际评估出来的审计风险外，还需要借此保证审计质量，提升审计绩效。
（二）制造业以风险管理视角开展内部审计的必要性
对制造业进行内部审计，要求内部审计人员需要注意审计全过程的风险，按照风险量化水平，给出建设性意见和建议，把需要界定的审计风险视为相关审计项目的重点。制造业以风险管理视角开展内部审计具有以下必要性：1. 对制造业进行风险导向的内部审计是内部审计发展的实际诉求。当前，制造业企业的发展需要面对越来越多的风险，不但风险种类在增加，风险的级别也逐渐在提升。因此，制造业以风险管理视角开展内部审计能够让企业内部审计部门认识到面临的审计风险形态，使审计效率得到提升，审计结论具有更高的可操作性。这样可以有效借助有限的审计资源进行企业经营和管理，还能让审计工作与企业管理层的期望保持一致。2. 传统审计方法已难以满足新时期制造业企业发展的诉求。在企业层面上，随着我国制造业的崛起和全球化、专业化发展趋势越来越明显，制造业以风险管理视角开展内部审计需要对身处高风险环境中的企业进行全面而系统的监督，在借助传统审计方法开展内部审计时，要按照制造业企业的发展目标开展风险研究，可以知晓风险所处的水平，还能让内部管理与现代制造业 的需求保持一致。
二、风险管理视角下制造业内部审计的现实困境
在风险管理中，制造业企业需要进行客观而深入的内部审计才会更加及时地掌控风险信息，确保内部风险可以被企业消化和吸收。当前，由于制造业企业需要面对越来越复杂的经济环境、政治环境、文化环境，内部审计需要与企业风险管控的要求保持一致，将提高自身运行效率与增强市场竞争能力视为核心目标，让企业风险控制能力和企业竞争力融合在一起，让内部审计风险更加容易得到控制。但是在多种因素影响下，我国制造业企业内部审计却面临着内部审计报告信息不对称加大了风险范围、内部审 计独立性不强释放了风险信号、内部审计人员专业性缺位增加了审计风险、内部审计内容系统性缺位增加了风险类别等诸多现实困境。
（一）内部审计报告信息不对称加大了风险范围
我国制造业领域中有近90%的企业为中小企业，制造业以风险管理视角开展内部审计虽然在一定程度上提升了企业治理的效果，但需要注意的是，内部审计报告一般都注重对公司治理和内部控制结果的展现，难以给出详细而具体的过程报告，也无法明确地为制造业企业的公司治理提出有针对性的具体报告。这样就会出现内部审计报告的质量无法达到预期，审计报告指导下的制造业企业治理改进等难以实现的问题。此
外，就目前情况来看，很多制造业企业内部审计明显的审计高度不足，还停留在寻找差错预防舞弊阶段，由此而产生的审计报告信息不对称势必让审计风险范围进一步加大。
（二）内部审计独立性不强释放了风险信号
目前，包括制造业在内的诸多行业中，对企业开展的内部审计都缺乏独立性。比如，对部分实力较强的制造业企业，其董事会与决策者之间并不存在真正意义上的劳资关系，彼此之间的利益共性十分明显。因此，制造业以风险管理视角开展内部审计不论对审计部门还是其他部门，均难以在真正意义上起到监督或者监管的作用。而实际上，独立性对制造业企业的内部审计来说异常重要，如果缺少了这一指导性原则，制造业企业的发展就会受到严重影响，企业内部审计的独立性与公正性也会受到极大冲击。
（三）内部审计内容系统性缺位增加了风险类别
现代制造业企业的内部审计实践中，一般都将审计工作集中于公司治理评价、年度以及季度经营目标的实现程度等诸多结果的评估之中。但是基于多变的外部环境，我国制造业无论是在采购、生产还是在配送、销售等环节，其核心业务都出现了前所未有的变化。这样，制造业以风险 管理视角开展内部审计就需要面对诸多新的情况。倘若企业未能及时调整，不但会让内部审计无法取得效果，还无法释放内部审计的功能和价值，在增加风险类别之后让审计报告的结果失真。
三、制造业内部审计风险的规避策略选择
对制造业企业来说，内部审计工作应该属于相对独立和客观存在的工程，应该借助特定的系统科学方法展开，才能保证企业的内部审计风险管理更加有效。随着内部审计工作的开展和审计制度的不断完善，制造业企业除了需要提升内部审计队伍素质、强化内部审计独立性外，还应注重内外部审计的结合、优化审计工具和方法，借此对制造业企业进行战略优化，提升其执行力和市场竞争力。
（一）强化内部审计独立性
按照审计经验，需要保证制造业企业内部审计工作的独立性，才会让审计结果更加客观和真实有效，真正起到预防审计风险的效果。为此，在提升制造业企业内部审计工作独立性的问题上，一方面要保证内部审计部门在制造业企业内部的独立性，需要把内部审计从财务部门中独立出来，直接受到企业最高管理层监管才会发挥真正的作用；另一方面，应保证内部审计业 务的独立性，内部审计工作的开展要与相关部门和个人的职责保持一致，以便在审计工作中体现公平性和公正性。
（二）注重内外部审计的结合
制造业以风险管理视角开展内部审计时，内部审计人员需要对审计对象的情况十分熟悉，把审计重点置于对企业经营管理和业务过程的分析与评价领域，借此对内部审计工作全过程予以参与与监督。其间，要注重内外部审计的结合，委托会计师事务所依据内部审计的目的开展审计工作，借此确保会计信息更加真实、合法与完整。同时，借助内外审计结合的形式开展内部审计工作能够更好地缓解内部审计人员工作压力，提升内部审计绩效和质量，让制造业的内部审计风险降至最低限度。
（三）优化审计工具和方法
对制造业企业开展内部审计时，能够借助的审计方法很多，内部审计人员应按照企业的实际情况选择适当的审计工作与方法，并注重多种方法的同时使用，达到理想的审计效果。为此，需要让制造业企业内部审计的关口前移，从之前的事后审计朝着事中、事前审计的方向移动，把内部审计的监督等职能置于管理和控制当中。此外，要借助现代信息技术（大数据、云计算、物联网等）在制造业企业内部
搭建更加完善而高效的内部审计信息化系统与审计操作平台，对企业的财务信息和会计工作进行有效监控和评价。
2017 年 12月，陕西省某市审计局出台了《关于进一步加强全市制造企业内部审计质量控制的意见》，《意见》提出要在夯实质量责任、规范审计程序、突出审计重点、加强检查指导和落实奖惩制度五个方面再鼓实劲、再抓落实，多管齐下提升对制造业企业的审计质量、规范执法行为，防范审计风险。第一，夯实质量责任，落实分级负责。进一步明确审计项目各层级人员、各个环节的质量控制 责任制，细化和落实审计项目组长审核、业务科室复核、法规审理科监督责任，树立全局质量意识，抓好关键环节的管控，责任落实到岗，使问责机制贯穿全程，强化过程控制，防范问题风险，确保工作质量，做到一级为一级负责、一级对一级监督。第二，规范审计程序，加强质量控制。在严谨细致的审前调查基础上，制订切实可行的审计实施方案，确保实施方案目标明确、重点突出、方法可行、分工合理、责任落实，充分发挥实施方案在审计中的龙头作用；加强审计现场管理，严格遵守审计程序，坚持处理处罚有法可依， 坚持同等情况同等对待，保持标准的相对稳定性和连续性，提升审计工作法治化、规范化水平。第三，突出工作重点，提升工作实效。准确把握制造业审计监督重点领域，加大重点领域项目安排，有效实施审计监督，密切关注政府债务管理使用，紧盯单位内控是否健全有效，紧盯资金拨付使用链条，保证重点事项、重要环节审计监督全覆盖，为制造业发展保驾护航。借助以上措施，树立了“审计质量是审计工作生命线”的意识，为制造业追赶超越转型发展做出贡献。（作者单位：西安培华 学院会计学院）