跨境电商涉税问题国际比较
———以美国、欧盟及 OECD为例 吴镇熠 钟 琮（通讯作者） 杭州师范大学钱江学院
摘 要：跨境电商作为依托互联网发展的新型产物，它突破了时间、空间的局限开展交易活动，这使得原有税收征管制度无法适应现今跨境电商的发展趋势。本文通过分析国外关于跨境电商采取的不同税收主张和措施，分析其背后所具有的深远意义，在此基础上提出了关于完善我国跨境电商税收征管的建议。
关键词：跨境电商；税收征管；税务问题
一、国际跨境电商涉税问题主张分析
跨境电商在国外的发展早于中国，因此国外学者对该问题的研究程度比我国学者更加深入，且由于各国经济发展程度不同，国际上对跨境电商涉税问题的主张也有所区别：大体上可以分为三派：（1）免税派，即主张不向跨境电商征税，典型代表有美国、WTO（世界贸易组织）；（2）主张沿用旧税制，代表有 OECD （经济合作与发展组织）；（3）针对跨境电商开辟新的税种，但这种主张并没有被主流国家采用。
1.美国跨境电商在美国的发展起步早，进展快，美国提出了一系列法案、文件为跨境电商的发展提供有利的环境。
由于跨境电商的交易模式与传统电商不同，为了避免不同州或地方政府对同一项网上交易进行重复征税，1998年，美国通过《因特网免税法》。该法案规定 1998 年 10 月 1 日至 2001 年 10月 21日，在此期间内将不对互联网上发生的电子商务进行征税。而在之后的 2001 年、2003 年、2007 年，美国政府多次将此法案的有效期延迟。直到2014 年，美国众议院口头通过了《永久互联网免税法案》，宣布对电子商务的互联网接入服务永久免税，规定各州、各地方政府永久性不对互联网交易进行征税，同时也禁止向电子商务进行双重征税或征收各类歧视性税收。以上美国对《因特网免税法》进行数次延期，时间线从 1998 年到 2014年，显示出美国对跨境电商免税的决心。2020年 1 月 17 日，美国国会议员苏珊·德尔本（Dusion Suzan DelBene）在众议院提出颁布《虚拟货币税收公平法案》的建议。该法案认为在现有 IRS 税收政策下，数字资产作为财产的一部分，由数字货币交易触发的应缴税事件，在收益少于200美元的情况下可以免除相关税收。
美国虽然对互联网课征新税呈保守态度，然而这并不意味着美国对电子商务税收整体也保持相同的主张。随着美国跨境电商的迅速发展，美国之前所大力提倡的对电子商务实施免税政策的措施，已经对美国的经济产生了巨大的负面作用。2011年，美国部分参议员曾提出颁布《市场公平法案（2011）》。但是最
终该法案并没有被国会获得通过。2013年，美国再次提出并通过《税收公平法案》，该法案允许美国各州政府每年对在美国利用互联网跨州进行产品或服务销售的，且年收入超过100 万美元的经营者征税。2018 年 6 月，美国法院对互联网销售税（Internet Sales Tax）进行裁决，该裁决为原有的互联网销售税管理规则改变提供了条件。以 eBay为例，该项法律施行后，只要是由eBay 代收互联网销售税的州，且买家所在地位于适用互联网销售税的州，eBay将自动计算该笔交易应支付的互联网销售税，并将税额显示在支付页面，由买家支付。此项规则与卖家的所在地和相关产品的所在地无关，且 eBay不会针对这项服务向卖家收取额外费用。截止至 2020 年 1 月 1日，美国已经约有36个州已经或开始征收互联网销售税。由此可见，美国已经逐渐开始转变对电子商务实施免税政策的态度。
2.欧盟
欧洲联盟（European Union，简称欧盟）在跨境电子商务征税方面，它与美国有所不同，虽然它也不赞成为跨境电商开辟新的税种，但是为了保证和维护电商交易环境的公平性，欧盟支持对跨境电商交易进行征税。
1997年，欧盟通过《欧洲电子商务动议》，目的是替电子商务的不断发展提供相对安全公平的经济环境。2000年，欧盟通过《电子商务指令》，要求各成员国以此作为依据来制定和完善各成员国内相关电子商务法律政策，从而可以在欧盟国家之间构建一个相对系统的电子商务法律体系，为欧盟国家电子商务的后续发展提供有利条件。
2013 年 12 月 25日，欧盟修订并通过了《欧盟母子公司指令》，其中相关条款是为了防止因混合贷款错配而对母子公司进行双重征税，但是后来发现这项条款存在漏洞，可能会有一些集团公司利用混合贷款协议来进行集团内部税务筹划，从而可以实现母子公司双重不征税，于是委员会又在原指令上添加了强制性的反滥用条款，来防止集团企业滥用该指令来谋取税收优惠。2016 年 1 月 28 日，欧盟委员会提出反避税指令（Anti Tax Avoidance Directive，ATAD）。该指令的相关内容参考并反映了OECD 的税收侵蚀与利润转移（BEPS）计划。它的反避税规则主要涉及五项内容，分别是欧盟一般反避税规则、混合错配安排限制、受控外国公司规则、集团间贷款利息扣除的限制和退出税等。这些规则的出现有利于维护公平稳定的经济环境。2016年 7月 12日，该指令被欧盟理事会通过。而该反避税指令中的大部分措施已经在 2019 年 1月开始逐步生效；而由于混合错配规则（ATAD II）内容牵涉到第三国，其实行时间相对较迟，于 2020 年1 月 1日开始正式实行。
以上可以看出，欧盟始终坚持应当对跨境电商进行征税的基本态度，遵守税法中性原则，在国家不干预市场的前提下不断采取措施，防止跨境电商企业进行偷税漏税，努力创建和谐公平的市场竞争环境。
3.经济合作与发展组织
经济合作与发展组织（Organization for Economic Co-operation and Development，简称 OECD），作为由多个市场经济国家所组成的政府间国际经济组织，多年来一直非常关注跨境电商税收问题。在 1997年芬兰举办的部长会议中，该组织就要坚持税收中性原则、不在该领域内开设新的税种、尽量沿用现有税制、要注重国际协作等方面达成了共识。而在1998 年，OECD 举办的渥太华会议上，它再次就不采用新税种用于电子商务领域的征税达成一致意见，但同时它也对相关数字化产品征税方面提出一些意见。例如，它认为作为网络交易上重要产品的数字产品应当区别于一般商品，此类产品应当归类于增值税项下的服务类，只需要对其征收消费税即可。同年，该组织公布《电子商务：税收框架条件》并提到原适用于传统商务的如税收中性原则、税收效率原则、简化和确定原则、公平有效原则和灵活原则等税务原则依旧能够适用于现代电商。
随着跨境电商的迅速发展，跨国电商交易越发频繁，越来越多的跨国企业会利用国际税收规则的不足和各国税收政策差异来进行税务筹划，从而实现异地避税，这些做法给多个国家造成了税基侵蚀。想要解决这个问题，必须要开展国际协作，因此制定一个国际税收协定范本迫在眉睫。1977 年，OECD 首次公布了修改后的《经合发组织关于避免所得和财产的双重征税的协定范本》。该范本在后续发展中为合理划分缔约国的征税权，防止国际双重征税，增强国家间税收协作起到了奠定了良好的基础。但该协作范本在实践过程也发现存在许多不足，自 1992 年来，该协定范本经过了多次修订。2017年 11 月 21 日，OECD 理事会批准通过了最新的税收协定范本。
除此之外，OECD 于 2013 年制定了《BEPS 行动计划》，即《税基侵蚀和利润转移行动计划》。该计划一共包括五大类共十五项行动计划，具体行动要点有：（1）理智应对数字经济的税收挑战； （2）防止人为取消常设机构地位；（3）制定修改双边税务条约的多边文书等等。这些要点的提出为控制国际避税，维护各国税收利益具有深远的意义。2018年 7 月 1日，《实施税收协定相关措施以防止税基侵蚀和利润转移的多边公约》正式生效，它是税收协定史上规模最大、范围最广的多边合作公约，它对全球范围内多边税收协定相关措施的进行具有重要的意义。
二、我国跨境电商现存的税务问题
1.国家对跨境电商税务征收管理难度大（1）难以确认税收管辖权国际上用于确定税收管辖权的方式通常有两种：①属人原则：即按纳税人的国籍、登记注册所在地或者住所、居所和管理机构所在地为标准；②属地原则：即按照一国的领土疆域范围为标准，确定其税收管辖权。而跨境电商通常是在线上交易平台展
开交易，作为一个虚拟的交易场所，它本身就具有较强的隐蔽性，交易双方可以轻易地在网络中隐藏自己的真实身份和地理位置，这使得税收管辖权难以界定。
（2）税源监控技术落后迄今为止，我国仍未建立起一个可以实现对跨境电商交易信息及时进行收集、整理、存储、管控的综合性税务监控管理平台。这使得税务机关无法对交易资金流向进行实时监控，进而无法完全掌握跨境电商的真实交易数据。（3）税务稽查工作难度大跨境电商交易范围颇广，相关贸易交往可以横跨数个大陆，而且由于不同国家的税收制度不同，跨境电商企业可以顺势将经营活动转移到可以逃避税务稽查的地区进行交易，这就需要我国相关税务部门加强国际协作；再者跨境电商支付的方式多种多样，在便利买卖双方的同时，其支付金额可能随时会随着汇率的变动而不断变化，不利于税务机关进行税务稽查。2.跨境电商对原有税法体系提出挑战（1）跨境电商相关税法不完善跨境电商的迅速发展，使得现有税法已经不再适用于现在发展的新趋势，我国虽然已经在不断地探索解决相关问题的办法，但是跨境电商相关税法的设立完善不可能一蹴而就，它不仅需要考虑到多方面的影响因素，它的施行也需要多方面的协作配合。正如我国海关总署在2010 年提出的《关于调整进出境个人邮递物品管理措施有关事宜的公告》中提到的“海关应当就个人邮递入境的且相关应征税额小于等于人民币50 元的物品，予以免税。”此项规定的初衷是减少相关个人物品的通关程序，是一项便民利民的措施。但是现在越来越多的海外代购和海淘企业开始利用该政策上的漏洞来进行偷税漏税以降低成本。
虽然 2016 年 4 月 8日又进行了补充规范，但仍存在一些问题。例如：（1）物品界定标准模糊，主观性强。如海关总署 2010 年公告规定“：经海关审核确属个人自用的物品，可以依据个人物品相关规定办理通关手续”。但是规定中所提到的“个人自用”、“个人物品”等词界定标准比较模糊，具有较强的主观性，在实际执行操作中难度较大。（2）消费限额不科学，且跨境电子商务交易申报次数无数量限制。2016年的新税制改革要求中将跨境电子商务零售进口商品的单次交易限值为人民币2000 元, 个人年度交易限值为人民币 20000 元；超过单次限值,累加后超过个人年度限值的单次交易, 以及完税价格超过 2000 元的单个不可分割商品,均按照一般贸易方式全额征税。新税制没有限制电子商务企业的交易总量及申报次数，跨境电商各类商家，海淘一族完全可以将商品按批进行申报，从而达到避税降低成本的效果。（2）我国尚未设立专门适用于跨境电商的税法
2018 年 8 月 31日，十三届全国人大常委会第五次会议表决通过《电子商务法》，自 2019 年 1 月 1日起施行。但迄今为止，我国对跨境电商企业施行的税收征管方式只是在原有基础上，作出适当扩充说明，整体上我国税收征管部门对跨境电商企业管理仍采用传统的企业管理办法来进行管理。而跨境电商企业的本身的规范意识不足，认为“法无禁止即可行”，若国家没有出台针对性税收政策，就会导致税收征管部门在对跨境电商企业进行管理时出现无法可依的情况，这不仅会削弱国家法律的权威，同时也会对国家财政税收造成巨大的负面影响。
三、跨境电商税务问题解决对策
1.完善相关税收制度通过以上国际间税务法案和指令的解读，对跨境电商进行征税已是全球经济发展的大势所趋，而具体实施方式正是我们关注的焦点。而我国跨境电商的发展已经冲击了现有的税法体系，因此必须加快完善我国跨境电商相关税法的进程。作为OCED成员国之一，我国应坚持税收主权原则、税收中性原则、税收效率原则和税收公平原则等基本原则，并以此为核心，努力建设我国跨境电商税收体系。同时不断完善现有税法中的不足，细化各项征收条例，例如对无形产品的征收条款，让我国跨境电商征管有法可依，有法可循。
2.加大对跨境电商的监管国家应积极带动并呼吁加强各地各级税务机关部门、海关与电商企业之间信息的互联互通，方便各类信息共享，同时积极开发并应用跨境电商税收的技术软件。税务机关可以凭借该技术软件调取各电商企业、金融机构其所进行的电商交易的各类相关资料，对电商交易全程进行资金流向实时监控，进而能够完全掌握跨境电商的真实交易数据。此外，我国可以借鉴欧洲关于VAT合规操作的政策，加强网上交易平台的规范，强制要求采用各类网店和买卖双方进行实名登记，并利用数字签名技术识别保存，及时对跨境电商的交易信息进行收集、存储、分类和管理，进而实现“信息流”的税收征管。这样通过对跨境电商进行“资金流”与“信息流”的双征管，可以不断提高我国跨境电商税收监管水平。
3.推动国际税收协作跨境电商税收问题不仅仅是我们国家的问题，它也是一个国际问题。因此我国应当与其他国家积极展开协作，避免跨境电商企业利用各国各地区的税制差异进行偷税避税。同时，加强国际间跨境电商税收监管，合力建立一个可以监控跨境网上交易的系统，以便各国查询相关跨境电商的交易数据，还能根据实时外币汇率计算出应纳税额，减轻跨境电商对国家税基的侵蚀。
参考文献：
[1]卢山.有关进口跨境电商财税问题的研究[J].时代金融,2018(15): 177-178.
[2]职红安.跨境电商发展的财税治理研究[J].河北企业,2019(12): 101-102.