Normas contables versus la Ley del Impuesto de Renta
El concepto clave es el de “conciliación para efectos fiscales”
Recientemente fue publicada la Resolución DGT-R-029-2018: “Criterios interpretativos sobre la aplicación de las normas internacionales de información financiera respecto a la normativa tributaria”.
El concepto clave para comprender la trascendencia de la resolución es el de “conciliación para efectos fiscales”. De conformidad con los artículos 51 de la Ley del Impuesto sobre la Renta y 57 de su reglamento, el sistema contable de los contribuyentes debe ajustarse a las normas internacionales de información financiera (NIIF).
Sin embargo, los contribuyentes estamos obligados a practicar la conciliación para efectos fiscales, en relación con partidas de ingresos o gastos cuyo tratamiento fiscal sea diferente del tratamiento contable –a efectos de liquidar el tributo sobre las utilidades–. El Código Tributario establece la obligación de llevar los registros financieros y contables con arreglo a las NIIF, siempre que estas no supongan oposiciones a las leyes tributarias y, en tal caso, para fines impositivos, prevalecerá lo dispuesto en la normativa tributaria.
Poco tiempo después de que el Colegio de Contadores Públicos acordara la adopción total las NIIF –y de las NIC– como principios contables de aplicación obligatoria, la Dirección General de Tributación emitió la Resolución N° 52-01, donde establecieron criterios interpretativos respecto de la aplicación de las NIC en relación con la materia tributaria y su efecto en el impuesto sobre las utilidades.
Se consideró oportuno actualizar la Resolución 52-01, para aclarar sobre el tratamiento fiscal de ciertos activos en los que exista disimilitud entre la aplicación de las NIIF, con respecto a las normas del impuesto sobre la renta.
Muestra del espíritu de la norma está en el Artículo 3º, en el que para efectos tributarios, no se acepta el valor razonable o el valor de mercado como técnica de actualización y como base de medición en los estados financieros, a excepción de la valoración para transacciones entre empresas vinculadas con temas de precios de transferencia y el diferencial cambiario. En la gran mayoría de los casos, el uso de valores históricos genera utilidades mayores. Tratándose de ajustes de precios de transferencia, estos se correrán solo cuando generen perjuicio fiscal (o sea, resulta útil la valoración a mercado del precio de la transacción); en el caso del diferencial cambiario, el efecto que se da en los activos y pasivos justifica también que se acepte la excepción de usar valor de mercado.
La resolución, define el tratamiento fiscal de ciertos rubros, los cuales resultan conexos o relacionados con algún tratamiento contable específico en las NIIF; pero sin que se aclare en qué consiste la discrepancia entre ambas normas.
Por ejemplo, tratándose de inversiones, recordemos que la NIIF 9 (que sustituyó a la NIC 39), establece los criterios para su registro y valuación.
Expresamente indica que la ganancia o pérdida en la venta de activos financieros se considera como ingreso gravable o gasto deducible, cuando exista habitualidad. Agrega que a los instrumentos financieros se aplica el principio de devengo, a menos que la Administración Tributaria autorice el sistema de percibido.
La resolución no lo dice expresamente (lo cual es una grave omisión), pero deberíamos entender que la aplicación de la norma contable no debe incidir en los elementos (costo y precio de venta) para cuantificar la ganancia o pérdida, ni para reconocerlos tributariamente.
Respecto a los inventarios, la resolución asume la definición que establece la NIC 2, como el conjunto de bienes propiedad del contribuyente, ya sea que se tengan para ser vendidos en el curso normal de operación, en el proceso de producción, o como materiales y suministros, para ser consumidos en los procesos de producción o de servicios.
Adicionalmente, tomando en cuenta los reparos que las auditorias fiscales han realizado contra muchos contribuyentes por la utilización del UEPS monetarios para efectos fiscales, la Resolución no aclara posición y reitera que la valuación de inventarios se realizará de conformidad con el RLISR, el cual expresamente incluye UEPS como válido.■■