N i partnerselskaber kan medføre Skat
kunne indgå i virksomhedsordningen, eller om udlånet skulle anses som et privat aktiv, der ikke kunne indgå i virksomhedsskatteordningen. Skatterådet konkluderede her, summarisk refereret, at:
Det følger af virksomhedsskatteloven, at i tilfaelde, hvor en selvstaendigt erhvervsdrivende anvender virksomhedsordningen, skal samtlige erhvervsmaessige aktiver i virksomheden medtages i virksomhedsordningen, hvorimod ikke erhvervsmaessige aktiver som udgangspunkt ikke kan medtages.
Det følger af praksis, at udlån som udgangspunkt ikke kan indgå i virksomhedsordningen, når der ikke drives virksomhed med pengeudlån.
Vurderingen af, om et udlån anses for ydet erhvervsmaessigt, beror på en konkret vurdering af omstaendighederne vedrørende långivningen.
Som naevnt ovenfor er det Skattestyrelsens opfattelse, at spørgers (partnerens) individuelle kapitalkonto i form af en mellemregning med A P/S må anses som et pro rataudlån til de øvrige selskabsdeltagere. Dog undtaget spørgers (partnerens) egen andel.
Det er Skattestyrelsens vurdering, at der er tale om et erhvervsmaessigt udlån.
Mellemregningens varighed
Skattestyrelsen har herved lagt vaegt på, at der er tale om en mellemregning, som anvendes til overførsel af hver enkelt partners overskudsandel, og at der er tale om en midlertidig placering, jf. det oplyste om varighed af ”dage, flere uger eller flere måneder”. Det laegges således forudsaetningsvist til grund, at der ikke er tale om ”år”.
Dette udelukker dog ikke, at selskabsdeltagerne kollektivt kan beslutte, at de alle skal lade et mindstebeløb stå på mellemregningskontoen, når det konkret er begrundet i partnerselskabets driftsforhold.
Skattestyrelsen har endvidere lagt vaegt på, at det må anses for saedvanligt, at der i et partnerselskab oprettes en mellemregningskonto til sådant brug.
Skattestyrelsen anser således spørgers (partnerens) pro rata-udlån til de øvrige selskabsdeltagere – i form af en mellemregningskonto – som et erhvervsmaessigt aktiv, der kan indgå i virksomhedsordningen, og det medfører derfor ikke en haevning i virksomhedsordningen.
Den andel af deltagerens mellemregning/ udlån, der svarer til deltagerens egen andel, anser Skattestyrelsen som naevnt ovenfor ikke for et udlån, men for egenkapital, idet en person ikke kan udlåne penge til sig selv med skattemaessig virkning.
Da beløbet anses for egenkapital, kan det indgå i virksomhedsordningen på samme måde som øvrig egenkapital, der er indskudt eller opsparet i virksomheden.
Samlet er Skattestyrelsen således enig med spørger (partneren) i, at spørgers saldo på en individuel kapitalkonto – i form af en mellemregningskonto – i partnerselskabet ikke medfører en haevning i haeveraekkefølgen
Kommentar
Resultatet er ikke overraskende, da det efter min opfattelse er almindelig antaget, at indestående i et partnerselskab må anses som omfattet af virksomhedsskatteordningen.
At det imidlertid ikke er så selvfølgeligt, samt at der kan vaere grundlag for naermere overvejelser, følger af saetningen:
»Det er Skattestyrelsens vurdering, at der er tale om et erhvervsmaessigt udlån. Skattestyrelsen
har herved lagt vaegt på, at der er tale om en mellemregning, som anvendes til overførsel af hver enkelt partners overskudsandel, og at der er tale om en midlertidig placering, jf. det oplyste om varighed af ”dage, flere uger eller flere måneder”. Det laegges således forudsaetningsvist til grund, at der ikke er tale om ”år”.«
I praksis anvendes såvel i interessentskaber som partnerselskaber begreberne ”mellemregningskonto” samt ”kapitalkonti”, hvor der på mellemregningskontiene konteres løbende overskud og løbende haevninger samt refusioner af udlaeg etc.
Kapitalkontoen er udtryk for et permanent indestående til sikring af selskabets likviditet.
Det ses ofte, at samtlige partnere etablerer en kapitalkonto, hvor der indsaettes et bestemt, vedtaegtsbestemt blivende beløb til sikring af partnerselskabets likviditet. Med praemisserne:
”Dette udelukker dog ikke, at selskabsdeltagerne kollektivt kan beslutte, at de alle skal lade et mindstebeløb stå på mellemregningskontoen, når det konkret er begrundet i partnerselskabets driftsforhold.”, er det tilkendegivet, at en sådan ordning som udgangspunkt ikke giver anledning til problemer.
Dog bemaerkes, at da Skatterådet kun besvarer det konkrete spørgsmål, er der ikke hermed er taget stilling til, om det eksempelvis kan accepteres, at partnerne har et forskelligt indestående på sådanne kapitalkonti, hvilket ofte forekommer i tilfaelde, hvor en ny partner indtraeder med et mindre indestående på sin kapitalkonto, herunder om det kan have betydning, hvorvidt sådanne forskelle er parallelle med ejerforholdene.
Der må det med denne afgørelse advares mod et i praksis ofte set faenomen, at enkelte, mere velhavende partnere anvender sin mellemregningskonto som bank i tilfaelde, hvor det er aftalt, at forrentningen af mellemregningskontoen vaesentligt overstiger indlånsrenten i banken, og hvor det vil vaere fristende for den pågaeldende partner løbende at indsaette overskydende likviditet på sin mellemregningskonto.
Konsekvenser for andre virksomheder
Skatterådet tog i denne sag ikke eksplicit stilling til, hvad der gaelder for eksempelvis interessentskaber, da Skatterådet ikke afgiver responsa, men besvarer givne spørgsmål. Der kan følgelig kun gisnes om, hvad der gaelder for eksempelvis interessentskaber.
Kapitalstrukturen i interessentskaber har et langt stykke ad vejen lighed med partnerselskaber: Ejerforholdet knytter sig til den mellem parterne aftalte størrelse af den ideelle andel af aktiverne.
Et indestående på mellemregningskontoen henholdsvis kapitalkontoen viser intet om ejerandelen. Vekslende indeståender på disse konti forskyder ikke størrelsen af den ideelle ejerandel af aktiverne, herunder eksempelvis andelen af goodwill, hvilket peger i retning af, at princippet i den ovenfor omtalte afgørelse også gaelder for interessentskaber.
Heroverfor står, at interessenternes haeftelse for interessentskabets gaeld har en ganske anden karakter, end hvad der gaelder for partnerselskaber.
Det er naerliggende at antage, at Skatterådets ovenfor omtalte afgørelse af den 24. januar 2023 vil blive fulgt op af yderligere supplerende forespørgsler.