Πώς φορολογείται η κτήση μετοχών μη εισηγμένης Α.Ε. από κληρονομιά

ρκετά συχνά ανακύπτει το θέμα της απόκτησης μετοχών Α.Ε. από κληρονομιά, το οποίο χρήζει μιας ιδιαίτερης φορολογικής μεταχείρισης.

Όταν ένα φυσικό πρόσωπο κληρονομεί μετοχές μη εισηγμένης Α.Ε., δεν φορολογείται βάσει των διατάξεων του άρθρου 42, του Ν.4172/13, ήτοι με συντελεστή 15% επί της υπεραξίας των μετοχών, αλλά σύμφωνα με τα οριζόμενα στο Ν.2961/2001 και τη διευκρινιστική Εγκύκλιο ΠΟΛ.1055/2003. Επιπλέον, οι προαναφερόμενες διατάξεις αφορούν και σε περιπτώσεις κτήσης μετοχών μέσω γονικής παροχής και δωρεάς.

Ο λόγος που υπάρχει αυτή η διαφορετική φορολογική αντιμετώπιση είναι ότι ο Ν. 4172/13 προβλέπει μόνο τη μεταβίβαση μετοχών με επαχθή αιτία και όχι αιτία θανάτου, δωρεάς ή γονικής παροχής.

Βάσει της ΠΟΛ.1055/2003 «Η φορολογητέα αξία των μη εισηγμένων στο χρηματιστήριο μετοχών εξευρίσκεται ως ακολούθως: Τα ίδια κεφάλαια της εταιρείας, που υπάρχουν την προηγούμενη ημέρα εκείνης κατά την οποία γεννιέται η φορολογική υποχρέωση, προσαυξάνονται με την απόδοση των ιδίων κεφαλαίων των πέντε (5) τελευταίων διαχειριστικών περιόδων πριν από τη μεταβίβαση. Στο αποτέλεσμα που προκύπτει προστίθεται η υφιστάμενη διαφορά μεταξύ της αξίας των παγίων περιουσιακών στοιχείων της εταιρείας, όπως αυτή προσδιορίζεται κατά το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, και της εμφανιζόμενης στα βιβλία αξίας κτήσης αυτών, αν η δεύτερη είναι μικρότερη της πρώτης. Το αποτέλεσμα αυτό, διαιρούμενο διά του αριθμού των υφιστάμενων, κατά την προηγούμενη ημέρα εκείνης κατά την οποία γεννιέται η φορολογική υποχρέωση, μετοχών αποτελεί τη φορολογητέα αξία αυτών...».

Στην ίδια Εγκύκλιο ορίζεται ότι «... ως ίδια κεφάλαια λαμβάνεται το άθροισμα των οριζομένων στην περίπτωση 6 της παραγράφου 4.2.200 του ΕΓΛΣ κονδυλίων, που εμφανίζονται στον τελευταίο, πριν από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, επίσημο ισολογισμό, και των αυξήσεων (ή μειώσεων) κεφαλαίου που μεσολάβησαν μέχρι την προηγούμενη ημέρα εκείνης κατά την οποία γεννιέται η φορολογική υποχρέωση...».

Επίσης, διευκρινίζεται ότι «... ως απόδοση ιδίων κεφαλαίων λαμβάνεται ο λόγος του μέσου όρου των ολικών αποτελεσμάτων εκμετάλλευσης (προ φόρων) των πέντε τελευταίων ισολογισμών, πριν από το χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, και του μέσου όρου των ίδιων κεφαλαίων της αυτής χρονικής περιόδου. Στην περίπτωση που υπάρχουν λιγότεροι των πέντε (5) ισολογισμοί, λαμβάνονται υπόψη οι μέσοι όροι των ολικών αποτελεσμάτων εκμετάλλευσης και των ιδίων κεφαλαίων των ισολογισμών αυτών...».

Το θέμα που προκύπτει σε αυτή την περίπτωση απόκτησης μετοχών έγκειται στο γεγονός ότι μετά την εφαρμογή των ΕΛΠ (Ν.4308/14), ήτοι από 01/01/2015, και την κατάργηση του ΕΓΛΣ, καθώς και των προγενέστερων προτύπων εμφάνισης των Οικονομικών Καταστάσεων των εταιρειών, δεν υφίστανται στις Οικονομικές Καταστάσεις των εταιρειών όροι όπως «Αποτελέσματα Εκμετάλλευσης» και «Ολικά Αποτελέσματα Εκμετάλλευσης». Αν και κατά την άποψή μας είναι καθορισμένος ο τρόπος υπολογισμού των μεγεθών αυτών, σας παραθέτουμε ενημερωτικά και την άποψη του ΣΛΟΤ, το οποίο με το Έγγραφό 1721/2016, σε απάντηση σχετικού ερωτήματος, περί συσχετισμού των λογαριασμών του ΕΓΛΣ με των ΕΛΠ, αναφέρει ότι δεν μπορεί να εκφέρει «...άποψη επί του θέματος αυτού».

Βάσει της παρ. 2, του άρθρου 29, του Ν.2961/01, «Η αιτία θανάτου κτήση των κάθε φύσεως περιουσιακών στοιχείων υπόκειται σε φόρο, ο οποίος υπολογίζεται με βάση τις εξής ανά κατηγορία φορολογικές κλίμακες»:

Κατηγορία Α’

Σε αυτή περιλαμβάνονται: α) ο σύζυγος του κληρονομουμένου, β) το πρόσωπο το οποίο είχε συνάψει σύμφωνο συμβίωσης με τον κληρονομούμενο κατά τις διατάξεις του ν. 3719/2008 και το οποίο λύθηκε με το θάνατο αυτού, εφόσον η συμβίωση είχε διάρκεια τουλάχιστον δύο ετών, γ) οι κατιόντες πρώτου βαθμού (τέκνα από νόμιμο γάμο, τέκνα χωρίς γάμο έναντι της μητέρας, αναγνωρισθέντα εκούσια ή δικαστικά έναντι του πατέρα, νομιμοποιηθέντα με επιγενόμενο γάμο ή δικαστικά έναντι και των δύο γονέων), δ) οι κατιόντες εξ αίματος δεύτερου βαθμού και ε) οι ανιόντες εξ αίματος πρώτου βαθμού. Εδώ υπάγονται: α) οι κατιόντες εξ αίματος τρίτου και επόμενων βαθμών, β) οι ανιόντες εξ αίματος δεύτερου και επόμενων βαθμών, γ) τα εκούσια ή δικαστικά αναγνωρισθέντα τέκνα έναντι των ανιόντων του πατέρα που τα αναγνώρισε, δ) οι κατιόντες του αναγνωρισθέντος έναντι του αναγνωρίσαντος και των ανιόντων αυτού, ε) οι αδελφοί (αμφιθαλείς ή ετεροθαλείς), στ) οι συγγενείς εξ αίματος τρίτου βαθμού εκ πλαγίου, ζ) οι πατριοί και οι μητριές, η) τα τέκνα από προηγούμενο γάμο του συζύγου, θ) τα τέκνα εξ αγχιστείας (γαμπροί - νύφες) και ι) οι ανιόντες εξ αγχιστείας (πεθεροί - πεθερές). Σε αυτήν κατατάσσεται «...οποιοσδήποτε άλλος εξ αίματος ή εξ αγχιστείας συγγενής του κληρονομουμένου ή εξωτικός» που δεν κατατάσσεται στην Α’ ή στη Β’ κατηγορία.