Detrazioni Iva, a rischio l’esercizio del diritto

Fa molto discutere l’articolo 2 del decreto legge n. 50, che introduce un più breve limite temporale per l’esercizio del diritto alla detrazione.

La discussione si è incentrata principalmente sui profili di carattere transitorio della disposizione, ma in realtà gli aspetti problematici della stessa riguardano eminentemente il futuro. Essa, infatti, non esplica effetti per gli anni precedenti al 2017: lo stesso direttore dell’agenzia delle Entrate, nell’audizione presso le Commissioni riunite Bilancio di Camera e Senato del 4 maggio scorso, anche in risposta alle sollecitazioni delle associazioni imprenditoriali e professionali, ne ha affermato l’operatività a partire dal 2017.

A rigore, tuttavia, a parere di chi scrive, la nuova disposizione dovrebbe applicarsi alle operazioni la cui imposta diverrà esigibile dal 1° gennaio 2018. Come affermato nella predetta audizione, trova applicazione, infatti, la disposizione di cui all’articolo 3, comma 1, dello Statuto dei diritti del contribuente e tale disposizione stabilisce che le modifiche alla disciplina dei tributi periodici – tra cui rientra l’Iva (cfr. tra le altre la circolare n. 44/E del 2002 e la risoluzione n. 74/E del 2002 dell’agenzia delle Entrate) – «si applicano solo a partire dal periodo d’imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle disposizioni che le prevedono».

Va rilevato che l’articolo 3 non ha mero valore di principio – come accade per altre disposizioni dello Statuto (quali quelle che fissano il principio della collaborazione e della buona fede nel rapporto tra contribuenti e fisco) – ma, come riconosciuto dall’Agenzia (cfr. tra le altre le citate pronunce), ha una portata concretamente precettiva, ancorché svolga un ruolo, per così dire, “supplente”: la norma si applica solo ove nell’operare le modifiche il legislatore tributario non ne regoli la decorrenza degli effetti.

Tale regolamentazione, diversamente da quanto avviene per la norma in materia di split payment, manca, appunto, per la disposizione sulla riduzione del termine per l’esercizio della detrazione, a testimonianza della chiara (e meritoria) voluntas legis di dare una volta tanto ingresso all’articolo 3 dello Statuto, rinviando quindi al 1° gennaio 2018 il prodursi degli effetti della disposizione.

Se per il passato gli aspetti problematici possono quindi comunque essere fortemente ridimensionati (trattandosi solo di definire se il kick-off sia nel 2017 o – tesi per cui come detto si propende – l’inizio del 2018), la norma produce invece effetti dirompenti ove si passi a considerarne l’ap- plicazione nel futuro.

La relazione illustrativa afferma la compatibilità comunitaria del limite introdotto richiamandosi alla giurisprudenza della Corte di Giustizia. Tuttavia la Corte ha sì riconosciuto che un termine di decadenza per l’esercizio del diritto alla detrazione non può essere considerato incompatibile con la disciplina comunitaria, ma a condizione che tale termine «non renda in pratica impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio del diritto a detrazione (principio di effettività)» (sentenza C-332/15).

Tenendo realisticamente conto della tempistica necessaria per processare la documentazione di acquisto, sorge più di un sospetto sulla violazione del principio di effettività, in particolare per le operazioni poste in essere nell’ultima parte dell’anno. Per un’operazione di novembre o dicembre per cui sorga un contenzioso tra le parti – magari proprio in relazione all’applicabilità o meno dell’Iva (si pensi a una somma di cui è dubbia la natura risarcitoria o remuneratoria) – il termine della fine di aprile per l’esercizio del diritto alla detrazione appare effettivamente tale da rendere eccessivamente difficile l’esercizio del diritto a detrazione.

Nei prossimi mesi sapremo se la Commissione europea deciderà di aprire una procedura d’infrazione in seguito ai complaint che saranno ineluttabilmente presentati sul punto. Se la questione sarà infine deferita alla Corte di Giustizia, quest’ultima sarà ancora una volta chiamata a pronunciarsi sul rispetto del principio di effettività.

Cosa succederà, nel frattempo, per le operazioni dell’ultima parte dell’anno, per cui è dubbio se l’Iva trovi applicazione? Nella necessità di dover prendere una decisione immediata, considerato che se l’Iva applicata venisse in sede di accertamento reputata non dovuta sarebbe contestata la detrazione da parte dell’acquirente e potrebbero dall’altro lato essere già decorsi i termini per l’azione di rimborso del fornitore, il comportamento più prudente sarebbe quello di non applicare l’Iva: in tal caso, ove fosse accertata la debenza dell’Iva, questa potrebbe essere oggetto di rivalsa da parte del fornitore e detratta dall’acquirente ai sensi dell’ultimo comma dell’articolo 60 del Dpr n. 633 del 1972. Il nuovo termine di detrazione finisce così per acuire un problema già da tempo avvertito (e che porta a una situazione certamente non vantaggiosa per l’erario): nel nostro ordinamento, se non è chiara l’applicabilità o meno dell’Iva a una data operazione, è paradossalmente più conveniente non applicarla.

Nel dubbio, l’Iva può attendere.