Importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales. Norma general
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Las debidas a transmisiones lucrativas por actos ínter vivos o a liberalidades.
Las debidas a pérdidas en el juego obtenidas en el período impositivo que excedan de las ganancias tenidas en el juego en el mismo período.
Las derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales, cuando el transmitente vuelva a adquirirlos dentro del año siguiente a la fecha de transmisión. Esta pérdida patrimonial se integrará cuando se produzca la posterior transmisión del elemento patrimonial.
Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogéneos dentro de los dos meses anteriores o posteriores a dichas transmisiones.
Las derivadas de las transmisiones de valores o participaciones no admitidos a negociación en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores cuando el contribuyente hubiera adquirido valores homogéneos en el año anterior o posterior a dichas transmisiones.
En los dos casos relativos a las transmisiones de valores o participaciones anteriores, las pérdidas patrimoniales se integrarán a medida que se transmitan los valores o participaciones que permanezcan en el patrimonio del contribuyente.
El importe a computar de las ganancias y pérdidas patrimoniales será:
a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.
b) En los demás supuestos, incorporación de bienes y derechos al patrimonio del contribuyente, el valor de mercado de los elementos patrimoniales o partes proporcionales en su caso.
Si en los elementos transmitidos se han realizado inversiones y mejoras, su coste se añadirá al valor de adquisición.
La ley del impuesto no define el concepto de inversiones y mejoras; a diferencia de los gastos de conservación y reparación que son gastos deducibles a efectos de determinar el rendimiento neto del capital inmobiliario que son definidos por el artículo 13 RIRPF.
En relación con los casos específicos de subvenciones y ayudas públicas tienen la consideración de ganancias patrimoniales (i) aquellas que se hubieran obtenido por vinculación con algún elemento patrimonial que no esté afecto a la actividad empresarial o profesional (ej.: subvenciones adquisición o rehabilitación de vivienda habitual, ayudas Plan Renove, ayudas para adquirir vehículos sostenibles, etc.), (ii) aquellas que se hubieran obtenido sin existir vinculación alguna con un elemento patrimonial y, además, no se califiquen ni como rentas del trabajo ni como de actividad económica (ej. Los bonos culturales, renta básica de emancipación, etc.).
2.1. Transmisiones onerosas
Salvo que la normativa indique lo contrario, la ganancia o pérdida patrimonial obtenida tras una transmisión onerosa se determinará por la diferencia entre los valores de enajenación o transmisión y el valor de adquisición del elemento patrimonial que se transmite.
Los pasos para calcular el importe de las ganancias y pérdidas patrimoniales son los siguientes:
1º En primer lugar se determinará el valor de transmisión del elemento patrimonial aplicando las normas generales o las reglas especiales de valoración, en su caso.
2º A continuación se determina el valor de adquisición.
3º La diferencia entre ambos valores dará la ganancia o pérdida patrimonial a computar.
4º En el caso de transmisiones de bienes o derechos no afectos a actividades económicas y adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994, sería de aplicación la disposición transitoria novena de la LIRPF, que permitirá reducir la parte proporcional de la ganancia patrimonial que se haya generado antes del 20 de enero de 2006, la reducción se hará mediante la aplicación de los coeficientes reductores, coeficientes que dependen de la antigüedad del bien o derecho en el patrimonio del contribuyente, y de la clase de elemento que es objeto de transmisión, de esta forma determinaremos la ganancia patrimonial reducida sujeta.
Estos coeficientes serán de aplicación siempre que el valor conjunto de las transmisiones realizadas a partir de 1 de enero de 2015 con derecho a la aplicación de los porcentajes no supere los 400.000 euros.
El valor de adquisición estará integrado por los siguientes conceptos:
El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado. El importe real significa la contraprestación satisfecha por la que la adquisición se hubiese efectuado o, cuando la misma hubiere sido a título lucrativo o gratuito (herencia, legado o donación), por el declarado o el comprobado administrativamente a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD), sin que éste pueda exceder del valor de mercado.
El coste de las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos, sin que se puedan computar, a estos efectos, los gastos de conservación y reparación y quedando también excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.
Los gastos y tributos directamente relacionados con la adquisición como el IVA, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o Impuesto sobre Sucesiones o Donaciones si la adquisición se realizó a título gratuito.
Después de haber realizado estos cálculos, de la cantidad resultante se deducirá el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima. No procede computar amortización por aquellos bienes no susceptibles de depreciación. Por cada año de permanencia del elemento en el patrimonio del contribuyente hay que determinar, a la hora de calcular el valor de adquisición, lo siguiente:
Si tenía derecho a amortizar fiscalmente y no lo hizo, se computa la mínima (3%).
Si tenía derecho a amortizar fiscalmente y lo hizo en cuantía menor de la mínima, se computa la mínima (3%). Si tenía derecho a amortizar fiscalmente y lo hizo en cuantía superior a la mínima, se computa la practicada.
Si no tenía derecho a amortizar fiscalmente, no se computa amortización.
A estos efectos, únicamente se podrá minorar el valor de adquisición por la amortización en los bienes inmuebles arrendados y los bienes muebles cedidos con los mismos.
KKKEl valor de transmisión estará compuesto por los siguientes elementos:
El importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado o el valor declarado o, en su caso, el comprobado administrativamente a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones cuando la transmisión se hubiese realizado a título lucrativo o gratuito, sin que éste pueda exceder el valor de mercado. Para poder determinar el denominado valor real de enajenación, se tomará aquel que se haya satisfecho de forma efectiva, siempre que no resulte inferior al valor normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá este último.
De la cantidad anterior podrán deducirse los gastos y tributos inherentes a la transmisión, como por ejemplo el impuesto municipal sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, siempre que sean satisfechos por el vendedor.
Por tanto, de forma resumida, el valor de transmisión será el importe real, por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos inherentes a la compraventa en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.
2.2. Transmisiones lucrativas
Cuando la adquisición o la transmisión hubiera sido realizada a título lucrativo, esto es, la que se produce sin contraprestación real (donación o herencia), se aplicarán las reglas de determinación de los valores de adquisición y de transmisión de las realizadas a título oneroso, pero tomando por importe real de los valores respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones (ISD) sin que puedan exceder del valor de mercado.
Si el elemento patrimonial es objeto de una transmisión lucrativa inter vivos (donación), el valor de transmisión será el valor que corresponda a efectos del ISD, teniendo en cuenta que dicho valor no puede exceder del valor de mercado tal como hemos reseñado anteriormente. De esta cantidad se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión satisfechos por el transmitente.
En las transmisiones lucrativas inter vivos el elemento patrimonial que se transmite pudo haberse adquirido de forma onerosa o lucrativa. Si se adquirió de forma onerosa, serán de aplicación las reglas previstas para las transmisiones a título oneroso. Si se adquirió lucrativamente, el valor de adquisición estará formado por:
El valor asignado a efectos del ISD, con el límite del valor de mercado.Los gastos y tributos inherentes a la adquisición, entre ellos y como más importante el pago del propio ISD.
Inversiones y mejoras realizadas sobre los bienes.
Minorando las sumas anteriores en el importe de las amortizaciones practicadas.
En relación con el valor de adquisición o el de transmisión en el caso de este tipo de transmisiones lucrativas sobre bienes inmuebles, desde el uno de enero de 2022 la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y, por lo tanto, su valor a efectos de ese impuesto, es el denominado Valor de Referencia asignado por Catastro a dichos inmuebles, lo que determinará el valor de la operación a efectos de posteriores transmisiones y alteraciones patrimoniales en el IRPF.
Casos especiales de los pactos sucesorios.
Como consecuencia de las modificaciones introducidas por la Ley 11/2021 de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, en los supuestos de adquisiciones lucrativas por causa de muerte que se deriven de contratos o pactos sucesorios con efectos de presente, si su beneficiario transmitiera los bienes adquiridos antes de transcurridos cinco años desde la celebración de ese pacto sucesorio o desde la muerte del causante si esta ocurriera antes, en relación con los bienes que se hubieran adquirido, se subrogará en la posición del causante con respecto a la fecha y valor de adquisición de los mismos, si este valor fuera inferior. Con este cambio normativo la Administración tributaria ha pretendido evitar una actualización de valores en estas operaciones.
Importante destacar, que este nuevo tratamiento sólo resultará aplicable a las transmisiones de bienes que se realicen con posterioridad al 11 de julio de 2021 adquiridos a través de estos negocios jurídicos. Solución dada por el legislador que pone en tela de juicio la seguridad ju