关于财政投资项目工程变更审计的探讨

高振国

工程变更是财政投资项目管理的重要内容，是影响项目进度控制、质量控制和投资控制的重要因素。审计发现，变更不规范是造价难以控制、管理混乱的重要原因，也是工程超概算的主要原因。因此，加强工程变更审计对有效控制造价、节约财政资金、提高绩效具有重要意义。

工程变更审计是投资审计的重要内容，推动审计必须作出科学分析，重点审计因控制投资规模、减少设计变更、防止清单漏项、控制施工条件变更、减少业主要求的档次和进度计划变更等因素带来的不合理变更。

一、工程变更的成因（一）缺乏设计阶段的造价控制

工程量清单是招标文件的重要组成部分，也是工程结算的依据，而编制工程量清单的主要依据是设计图纸，因此施工图设计的正确完整性直接决定工程量清单的准确度。但设计单位由于各种原因，导致图纸设计粗糙，不够合理。有时 由于项目急于开工、工期紧，导致设计深度不够，地质勘查也不到位，甚至是开工后才出报告，根据这种图纸编制的工程量清单势必漏项漏量，从而导致施工过程中变更原设计，最终结算时发生争议与纠纷。

（二）招投标阶段的造价不合理

目前，由于编制单位提供的工程量清单和招标控制价不合理引起工程变更。如：编制人员不了解对现场，采用的施工组织方案不切实际，又对施工规范和政策变化不熟悉，技术措施及材料采用不符合规范要求，清单描述也不详细，导致工程量存在漏项漏量。

（三）合同对变更的量价约定不明确

合同订立不规范，签订合同人员不是建筑和法律专业人员。一些建设单位如教育、卫生、水利等系统没有专业的法律人员起草合同，对施工单位提供的合同也没有专人审核。同时由于工程造价的技术专业性较强，一般人员无法对工程造价方面的条款约定作出专业判断。

（四）施工阶段存在随意变 更现象

1.现场签证混乱有些业主代表或监理的业务素质不强，对合同预算的规定不了解，不应签证事项却盲目签证，无法提供变更支付的充足依据，现场工程量问题未经核实就确认了，个别签证由承包商填写，监理不负责任的确认，有些承包商为获取高利润，以少报多，高估冒算。2.变更控制不当工程施工中不讲经济性，随意变更设计。变更不按程序，不讲时效。先变更，后补手续的情况经常发生。特别是一些条件不成熟的“三边”工程，更容易导致投资失控。

二、工程变更审计的内容

工程变更审计应重点从变更事项的真实性、必要性、合规性等方面进行审核。

（一）真实性审计

变更是否真实存在，重点审查有无虚假变更。建设单位、施工单位与监理单位串通搞假变更，同时隐藏着权钱交易等违法行为。虚假变更主要存在隐蔽工程中，如建筑基础、道

路路基等，给审计工作带来了极大困难，这就要审计人员采用合理的方法来检查核实，获得有力的审计证据。

（二）必要性审计

在真实性审计之后，就要对变更必要性进行审计，主要审查变更是否因原设计不能保证工程质量和满足功能需求、设计遗漏以及现场无法施工而发生的，是否存在非变更不可。必要性审计有助于发现建设单位是否故意提高标准、扩大规模，存在铺张浪费现象，有利于发现施工单位是否通过变更施工技术和价格高材料而获得暴利。

（三）合规性审计

变更是否按法定程序进行，手续是否完备，是否办理审批手续。应重点对那些未按规定办理审批手续的进行审查，揭示建设管理中存在的典型性问题。

三、工程变更审计的主要方法（一）变更审批手续是否完整

变更资料是否齐全，有无变更批准手续、变更图纸及原设计图纸、监理单位、原设计单位的认可意见等。业主对工程变更的主要理由、变更内容等要有总体把握，便于审计工作突出重点。

（二）变更在施工合同和招标文件中的处理原则

分析施工合同的价格约定条款 ,是单价合同还是总价合 同 ,查找合同中发承包人的义务责任以及风险,了解施工合同中明确的变更价格调整方法等。当合同内容含糊不清或不相一致时，按计价规范规定的解释顺序确认有关变更事项。

（三）变更是否成立

审计应根据施工单位的变更申请报告分析变更事项，对比原合同对工程范围的约定，确定变更的合理性，着重查变更价款中是否存在合同承包内容已包括应由承包方承担的工程费用，这是工程变更审计的关键，如果承包单位提交的变更申请根据原合同文件规定不成立，则此项变更的审计即告结束，不予认可。

（四）工程变更单价是否准确

承包单位或因工作人员疏忽，或为了利润故意抬高单价导致单价错误。重点审查其价格是否按照变更价格原则计算。对于新增项综合单价审计：一是查是否套用定额不准确，如某变更属于挖管沟土方，而施工单位套用挖基坑定额致使单价偏高。二是查是否多套子目，如墙面贴瓷砖已含基层砂浆抹灰子目，就不能再套墙抹灰子目。三是看调材差是否按合同执行。四是取费基数是否正确。

（五）变更工程量是否正确

变更工程量审核是变更价审计的基础，它直接影响变更价款的正确性。对工程量的审计一是看是否按照各专业规定 的工程量规则计算。二是按照设计变更单、隐蔽工程记录、现场签证计算的工程量是否与按照竣工图及现场实际计算的工程量一致，若不一致，进一步查找疑点。三是看工程量是否与定额所包含内容重复。施工单位利用建设方不懂造价，虚假签证。四是现场测量工程量。复核现场签证单的工程量，防止虚增工程量，这是工程量真实性的审计方法。

四、控制工程变更的主要措 施 （一）提高设计水平，限额设计

概算和工程图是编好工程量清单的关键，注重图纸会审和设计审查，优化设计，邀请招标控制价编制单位介入图纸会审，为工程招投标打好基础，减少因图纸错误导致计价失误的发生。推行限额设计，设立奖惩制度，与设计费直接相关。设计阶段要加强对初步设计概算的审查工作。

（二）重视清单及招标控制价的编制与审查

工程量清单及招标控制价是签订施工合同，确定承包合同价和工程结算的重要依据。其质量的高低直接影响施工和结算阶段的造价控制。加强清单编制人员与设计的联系，对设计不详之处要及时解决。将招标文件纳入控制价审核内容。加强对清单项目特征及招标控

制价的审查，避免重大错误的发生，对重大误差实行奖惩制度，确保技术措施费合理性、准确性。

（三）强化合同管理，合理规避风险

施工合同是施工阶段造价控制的依据，合同管理必须从合同签约开始。合同必须严格规范化，合同条款必须完备，投资项目应由法律人员制定专用格式合同，避免出现歧义条款，双方的权利义务应对等。

（四）在施工阶段规范变更程序，严格控制变更

通过建立地方管理办法完善工程变更程序，严禁先变更后申报，实行责任追究制。根 据金额和性质，确定相应的变更流程，变更达到规定上限，还要重新组织招标。

（五）加强现场签证管理

加强工程的投资控制，必须加强对施工现场签证的监管。项目负责人、监理工程师、业主代表等主体必须明确招标书、施工合同及工程量清单所确定的工程范围、承建方式、工程明细分项等资料，使签证能准确无误，如实反映工程实际。在签证过程中，坚持五个原则：一是合理性，签证时应根据合同条款，审查签证内容是否属于可索赔的范围，对施工自身原因造成的费用增加不予签证。二是准确无误原则，工程量签 证尽量详细，以符合清单计价规范为原则，根据投标清单的计价单位进行签证，凡是可明确工程量的内容，只能签工程量而不能签人工工日、材料数量、机械台班数量。三是避免计量重复原则，签证内容与设计图、定额包含内容是否有重复，重复内容予以剔除。四是实事求是原则，对无法计量的工程内容，以计日工或机械台班数量计算，并严格核查实际数量。五是跟踪确认原则，凡是费用大的签证，在发生之前，施工单位应与业主现场代表、监理人员到现场查勘，及时草签。还要拍照录像，留下一手资料。（作者单位：禹州市审计局）