Skattefradrag for udgifter til forsøg

Landsskatteretten har ved en netop offentliggjort afgørelse afvist skattemaessigt fradrag for udgifter til forsøgsog forskningsvirksomhed, da der ikke forelå dokumentation for udvikling af et nyt eller vaesentligt forbedret produkt eller proces.

Igangvaerende virksomheder kan efter de skatteretlige grundregler foretage skattemaessigt fradrag for driftsomkostninger, dvs. de »… udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, derunder ordinaere afskrivninger«.

Udgifter til udvikling af nye materialer, produkter, processer m.v. er som udgangspunkt ikke forbundet med skattemaessig fradragsret. Det skyldes, at udgifter til etablering af en ny virksomhed eller udvidelse af en bestående virksomhed som det klare udgangspunkt ikke giver grundlag for skattemaessig fradragsret efter reglerne for igangvaerende virksomheder.

Med det formål at styrke virksomhedernes udviklingsmuligheder og konkurrenceevne blev der i 1973 åbnet mulighed for at fradrage udgifter, som afholdes til forsøgs- og forskningsvirksomhed.

Loven fra 1973

Om den tiltaenkte anvendelse af fradragsreglen fremgik af lovforslaget fra 1973 bl.a., at:

»Fradragsretten vil i første raekke omfatte det udviklingsarbejde, som er knyttet til erhvervsvirksomheden. Herved forstås anvendelsen af videnskabelig eller teknisk viden til at frembringe nye eller vaesentligt forbedrede materialer, mekanismer og produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser. Fradragsretten vil desuden omfatte den såkaldte anvendte forskning, d.v.s. originale undersøgelser med sigte på at opnå ny videnskabelig eller teknisk viden og forståelse, primaert rettet mod praktiske mål og anvendelser.«

Der var dog lagt en begraensning ind i bestemmelsen for så vidt angår grundforskning. I motiverne blev herom anført, at:

»I princippet vil fradragsretten derimod ikke omfatte den såkaldte grundforskning. Herved forstås originale undersøgelser med sigte på at opnå ny videnskabelig viden og forståelse, uden at undersøgelserne primaert er rettet mod praktiske mål og anvendelser. Da graenserne til den anvendte forskning imidlertid er flydende, vil det ofte ikke vaere muligt at adskille de to former for originale undersøgelser.«

Om selve udgifterne hed det, at:

»De mest almindelige udgifter, som [vil vaere omfattet], vil formentlig vaere lønudgifter, udgifter til råstoffer og udgifter til leje af lokaler, maskiner, inventar og lignende driftsmidler. Også betaling for forsøgs- eller forskningsvirksomhed, udført hos andre, vil falde ind under disse bestemmelser.«

Gaeldende fradragsregler

Reglen er siden blevet aendret, herunder udvidet, adskillige gange. Efter gaeldende regler kan udgifter afholdt til forsøgs- og forskningsvirksomhed i tilknytning til den skattepligtiges erhverv efter skatteyderens valg enten fradrages fuldt ud i det indkomstår, hvori de er afholdt, eller afskrives med lige store årlige beløb over dette og de følgende fire indkomstår. Det samme gaelder udgifter til grundforskning, der afholdes af en igangvaerende virksomhed, idet begraensningen vedrørende fradrag for grundforskning blev ophaevet i 1987.

Er udgifterne afholdt, før skatteyderen påbegyndte erhvervet, kan udgifterne som udgangspunkt først fradrages i det indkomstår, hvori erhvervet er påbegyndt, eller afskrives fra og med dette indkomstår, medmindre der er tale om et aktie- eller anpartsselskab.

Endvidere gaelder der regler om opgørelse af et forhøjet fradrags- eller afskrivningsgrundlag, således at fradrag eller afskrivninger for indkomstårene 2021 og 2022 kan foretages med 105 pct., for indkomstårene 2023-2025 med 108 pct. og fra og med indkomståret 2026 med 110 pct. af de afholdte udgifter.

I tillaeg hertil var der for 2020-2022 fastsat saerlige regler om en yderligere forhøjelse af fradraget, som at fradraget udgjorde 130 pct. af de afholdte udgifter i hvert af de tre år, men med en beløbsmaessig begraensning.

Udgifter til anskaffelse af maskiner, inventar og lignende driftsmidler, skibe og fast ejendom som led i forsøgs- og forskningsvirksomheden er ikke omfattet af de ovennaevnte regler, men skal afskrives efter saerreglerne herom i afskrivningsloven.

Udbetaling af skattevaerdien af underskud

Reglerne om fradrag m.v. for udgifter til forsøgs- og forskningsvirksomhed m.v. blev i 2011 suppleret med regler om, at selskaber og erhvervsdrivende i virksomhedsskatteordningen kan få udbetalt skattevaerdien af underskud, der stammer fra straksafskrevne forsøgs- og forskningsudgifter.

Virksomhederne skal anmode skattemyndighederne om udbetalingen, som ikke kan overstige skattevaerdien af underskud svarende til de afholdte udgifter, og endvidere er maksimeret til skattevaerdien af 25 mio. kr. årligt.

Forsøgs- og forskningsvirksomhed

Efter loven gaelder en raekke betingelser for at opnå skattemaessigt fradrag for udgifter til forsøgs- og forskningsvirksomhed.

Centralt er selvsagt spørgsmålet om, hvornår der foreligger forsøgs- og forskningsvirksomhed i lovens forstand, herunder kravet om en ”nyhedsvaerdi”.

Det er klart, at hvis en virksomhed som den første har produceret en vaccine mod covid-19-sygdommen baseret på en banebrydende teknologi, er en nyhedsvaerdi uomtvistelig.

Producerer virksomheden på grundlag af samme teknologi siden en forbedret vaccine, som er saerligt møntet på en variant af virusset, begynder det spørgsmål imidlertid at melde sig, om der er tale om et yderligere produkt med en nyhedsvaerdi eller måske snarere en ”almindelig” videreudvikling af et eksisterende produkt.

Denne problemstilling har foreligget for Landsskatteretten i flere offentliggjorte sager, herunder en sag afgjort ved Landsskatterettens kendelse af 13. oktober 2022, som Landsskatteretten har besluttet at offentliggøre.

Sagen drejede sig om et software- og konsulentfirma, hvis virksomhed drejede sig om at udvikle platforme, som skulle hjaelpe større virksomheder til at blive mere innovative. Konkret havde virksomheden søgt skattemyndighederne om udbetaling af skattevaerdien af underskud (skattekredit) vedrørende tre udviklingsprojekter.

Om projekterne havde virksomheden oplyst, at projekterne – efter virksomhedens opfattelse – omfattede betydelig videreudvikling af de eksisterende systemer, processer og algoritmer, hvilket resulterede i helt nye faciliteter og udbud af helt nye tjenester til kunderne.

Det var herunder ledelsens opfattelse, at al generel udvikling i dag reelt skete som videreudvikling af kendte/eksisterende systemer, og at dette var en anerkendt tilgang til udvikling af nye applikationer.

Både skattemyndighederne og Landsskatteretten afviste, at virksomheden havde udøvet ”forsøgs- eller forskningsvirksom

havde afholdt udgifter til i 2019, at støtten i sig selv kunne anses for tilstraekkelig til at løfte bevisbyrden.

Tre enslydende ”letters of intent” fra andre virksomheder kunne ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten bemaerkede endelig, at de udgifter, som kunne henføres til de tre projekter, var opgjort på baggrund af virksomhedens egne oplysninger om omfanget af udviklingstimer, som kun var understøttet af virksomhedens eget skøn over aktiviteternes kompleksitet i henhold til Scrum-metoden (projektstyringsmodel).

Efter Landsskatterettens opfattelse måtte denne opgørelse derfor anses som et led i selskabets egen forklaring, og Landsskatteretten bemaerkede herved, at virksomheden, trods opfordring fra Skatteankestyrelsen, ikke havde fremlagt tidsregistrering eller lignende objektiv dokumentation for omfanget af de afholdte udgifter.

Kommentar

Loven om fradragsret for udgifter til forsøgsog forskningsvirksomhed udfordrer både skattemyndighederne og virksomhederne.

Som fastslået af Højesteret i en sag fra 2004 må den skatteyder, der ønsker et fradrag, bevise eller sandsynliggøre, at skatteyderen er berettiget til dette fradrag.

Denne bevisbyrde eller sandsynliggørelse kan formentligt lettere løftes, hvis der er tale om en teknisk nydannelse, der er patenteret, end hvis der er tale om software, hvor der nok kraeves en noget mere naergående undersøgelse og efterprøvelse af nyhedsvaerdien.

Med Landsskatterettens kendelse er sendt et klart signal om, at skattemyndighederne med rette foretager en indgående vurdering af, hvorvidt en given aktivitet må anses som ”forsøgs- eller forskningsvirksomhed” i skatteretlig forstand – og at skattemyndighedernes vurdering kan afvige en hel del fra virksomhedens vurdering.

Som det tydeligt fremgår, vil virksomhedens egne forklaringer og udredninger, herunder anprisninger, i tvivlstilfaelde kun blive tillagt en begraenset bevismaessig vaerdi.

Det samme gaelder ”fortrykte” erklaeringer indhentet af virksomheden fra virksomhedens venligtsindede netvaerk og lignende bevisligheder.

Ved behandlingen af sager om fradragsret vil det givetvis i nogle tilfaelde kunne vaere en fordel at indhente en sagkyndig vurdering efter reglerne om syn og skøn af ”nyhedsvaerdien” af de »materialer, mekanismer, produkter, processer, systemer eller tjenesteydelser«, som forsøgs- eller forskningsvirksomheden har drejet sig om – eller i det mindste en énsidig indhentet erklaering fra en sagkyndig til start.

I hvert fald vil skatteyderens skriftlige eller mundtlige fremstilling isoleret set, dvs. uden yderligere dokumentation for eller sandsynliggørelse af en nyhedsvaerdi mv., naeppe kunne afføde et for skatteyderen positivt resultat, når henses til den ovennaevnte højesteretsdom fra 2004, hvor det blev tilkendegivet som en generel regel, at vil en skatteyder have et fradrag, påhviler det skatteyderen i det mindste at sandsynliggøre, at skatteyderen er berettiget til dette fradrag.

Sagen maner på samme baggrund til stor omhu i henseende til registrering og indsamling af dokumentation for omfanget og karakteren af virksomhedens forsøgs- og forskningsaktiviteter.

For at styrke virksomhedernes udviklingsmuligheder og konkurrenceevne blev der i 1973 åbnet en mulighed for at fradrage udgifter, som afholdes til forsøgsog forskningsvirksomhed. Arkivfoto: Torben Stroyer