Svalutazioni sempre di competenza
L’interpretazione che deriva dalla disciplina introdotta dal decreto internazionalizzazione La perdita non può andare oltre il venir meno del diritto di credito
L ’articolo 2426, n. 8) del codice civile, relativo ai criteri di valutazione per la fo rmazione del bilancio, sostanzialmente identico al testo iniziale del 1942, dispone che i crediti devono essere iscritti secondo il valore presumibile di realizzazione.
La valutazione è una stima indispensabile nella formazione del bilancio, non arbitraria ma formulata in base alla discrezionalità tecnica di chi conosce l’impresa. Non c’è più valutazione ma la mera constatazione di un fatto quando è sorta una situazione giuridica che determina il venir meno del diritto di credito, che deve pertanto essere cancellato dal bilancio.
E qui la normativa civilistica si intreccia con quella tributaria e con l’aggiornamento del principio contabile n. 15, che si occupa di crediti. La versione del 13 luglio 2005 si occupava soltanto di valutazione (con un accenno alla cancellazione), in funzione delle specifiche caratteristiche di ciascuna tipologia di credito. In concomitanza ed in funzione della modifica tributaria sulla cancellazione dei crediti dal bilancio (Dl 83/2012 e relativa legge di conversione) Oic pone in consultazione in tale anno un’appendice al principio n. 15, che sarà formalizzata nella versione datata giugno 2014.
Il nuovo principio contabile pone in evidenza la distinzione fondamentale tra: 1 rettifica di valore del credito in funzione della previsione di inadempimento del debitore, da attuare mediante iscrizione in contabilità di un “fondo” svalutazione crediti, che ridurrà l’entità della voce di bilancio (punti 34 e seguenti del documento Oic), ma che deve rimanere i n contabilità per non perdere la nozione dell’entità del credito vantato; 1 rettifiche di fatturazione, come nel caso dei resi, che devono essere portate a diminuzione del credito; 1 cancellazione del credito quando si estinguono i diritti del creditore (esdebitazione, chiusura della procedura, transazione con il debitore, prescrizione) o il credito viene ceduto con il trasferimento sostanziale di tutti i rischi inerenti al credito oggetto di smobilizzo.
La normativa fiscale declina il tema dei crediti all’articolo 106 per la svalutazione forfetaria e all’articolo 101, comma 5, per il computo delle perdite. In realtà quest’ultima disposizione si occupa allo stesso tempo di svalutazione analitica (quella relativa ai crediti di modesto importo e per i debitori in procedura concorsuale od assimilata) e di cancellazione del credito.
In questo contesto era emersa la criticità della posizione della Cassazione, che, pur essendo chiaro dalle norme del Tuir che il debitore si considera assoggettato a procedura dalla data della sentenza o di analogo provvedimento giurisdizionale, individuava solo in tale data il periodo di competenza per la ri- levazione della perdita.
In realtà le valutazioni (tranne ovviamente quella forfetaria annua dell’articolo 106) non hanno un periodo di competenza, in quanto – fino a che sussiste l’elemento da valutare – il dato che va a conto economico è dato dalla differenza tra la nuova valutazione e quella con cui si è aperto il bilancio. Quindi se la svalutazione non è stata fatta lo scorso anno può essere eseguita per intero in questo esercizio, e non per la sola differenza tra le due possibili valutazioni.
Per evitare rischi di indebite contestazioni, il decreto internazionalizzazione non solo ha ulteriormente modificato l’articolo 101, comma 5, ma contiene – fuori Tuir – una importante norma sulla competenza della perdita su crediti oggetto di procedura, anche estera equivalente o di piccolo importo. L’articolo 13, comma 3, del Dlgs 147/05 dispone che l’articolo 101, comma 5 del Tuir si interpreta nel senso che le svalutazioni contabili di tali crediti, la cui competenza di deduzione inizia a decorrere dai periodi di imposta in cui sussistono elementi certi e precisi ovvero il debitore si considera assoggettato a procedura concorsuale ed eventualmente non dedotte in tali periodi, sono deducibili nell’esercizio in cui si provvede alla cancellazione del credito dal bilancio in applicazione dei principi contabili.
La norma è importante per una serie di puntualizzazioni: 1 la rettifica dei crediti di piccolo importo e di quelli in procedura è una svalutazione; 1 la competenza per l'imputazione a conto economico inizia dalla data indicata nell'articolo 101, comma 5 e continua sino a quando il credito deve essere cancellato.
IL PUNTO Il principio contabile Oic 15 chiarisce il termine ultimo per la cancellazione del credito dal bilancio