Il criterio ibrido «salva» le perdite su crediti
Il criterio “ibrido” tra cassa e competenza su cui è impostato il nuovo articolo 66, Tuir con riferimento alle imprese in contabilità semplificata sta facendo sorgere numerose questioni applicative. Un esempio è costituito dal riferimento esplicito alle « perdite su crediti » contenuto al comma 2 del nuovo testo dell’articolo 66, con rinvio alle usuali regole dettate al successivo articolo 101.
Come è possibile che un « regime per cassa » sia compatibile con le perdite su crediti?
In effetti, un regime di cassa “puro”, come quello degli esercenti arti e professioni (artico- lo 53), non “conosce” le perdite su crediti, perché, in linea di principio, non ce n’è alcun bisogno: in attesa dell’incasso, l’importo (anche se fatturato) non costituisce compenso imponibile ai fini Irpef.
Il problema è, quindi, il seguente: il legislatore, nel riformulare l’articolo 66, si è sbagliato o c’è ancora spazio, nel nuovo regime semplificato, per le per- dite su crediti?
Se si esaminano le nuove disposizioni prendendo in considerazione le “regole base”, occorre concludere che – al di là delle possibili perdite su crediti derivanti da ricavi contabilizzati per competenza prima dell’ingresso nel regime di cassa - lo spazio per questo riferimento è assai limitato, se non addirittura contraddittorio. Sia che l’impresa adotti i registri degli incassi e pagamenti (articolo 18, comma 2, Dpr 600/73), sia che adotti i registri Iva “integrati” (comma 4), il problema non si pone, non tanto perché in tale regime non esistano vendite a credito, quanto perché in tali casi non emergono ricavi imponi- bili. Se i ricavi sono incassati generano imponibile (e quindi niente crediti), se non sono incassati (ovvero sorge il credito verso il cessionario) essi non generano imponibile. Anzi, il rinvio all’articolo 101 potrebbe ingenerare interpretazioni sicuramente errate. Si pensi, ad esempio, alle perdite costituite, ai sensi del comma 5 di tale norma, dai crediti di modesta entità quando sono decorsi invano almeno sei mesi dalla scadenza del pagamento. A qualcuno potrebbe venire in mente di dedurre la perdita anche se, non essendo stato incassato, l’importo non ha mai concorso a generare un ricavo: conclusione certamente non condivisibile.
Tuttavia, anche in quest’ottica, va ricordato che non tutti i componenti positivi di reddito vanno “per cassa” nel nuovo regime di contabilità semplificata. Ad esempio, come confermato dall’agenzia delle Entrate nel corso di Telefisco plusvalenze, minusvalenze e sopravvenienze attive/passive vanno considerate secondo il criterio di competenza. Se così è, le perdite su crediti tornano ad avere un loro fondamento logico. Si pensi alla cessione di un cespite plusvalente (o di un ramo di azienda), il cui importo non viene incassato. Se il principio di cassa, i questi casi, non opera, le perdite su crediti sono rilevanti.
Il riferimento operato dal le- gislatore all’articolo 101 del Tuir è ancora più “intrigante” se considerato in combinazione all’opzione concessa dal comma 5, articolo 18, Dpr 600/1973, secondo cui i contribuenti possono tenere i soli registri Iva senza effettuare annotazioni relative a incassi e pagamenti, fermo restando l’obbligo della separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione ai fini della suddetta imposta. In tal caso, prosegue la norma, «per finalità di semplificazione si presume che la data di registrazione dei documenti coincida con quella in cui è intervenuto il relativo incasso o pagamento». In questa ipotesi, poiché il regime di cassa «rinnega sé stesso» e fa coincidere il momento di incasso con quella di registrazione Iva, è assai prevedibile che si verificheranno frequentemente vendite o prestazioni che si rendono imponibili pur non essendo state incassate. E, quindi, che ci sia la necessità, a fini sistematici, di ricorrere al meccanismo delle perdite su crediti. Il problema, a questo punto, ruota attorno alla locuzione “si presume” utilizzata dal legislatore: si tratta di presunzione assoluta o relativa? Solo nel secondo caso, evidentemente, ha senso parlare di perdite su crediti. Ammettendo che la presunzione sia relativa, tuttavia, sorge una nuova, rilevante, perplessità. Se il ricavo, di cui è stato presunto l’incasso con il metodo «della registrazione Iva» può essere stornato con una perdita su crediti, il costo, registrato ma mai pagato, resta un costo?
L’unica certezza è che questo regime non è così “semplificato” come il nome lascerebbe intendere.
LA SOLUZIONE Dei nuovi sistemi introdotti per la tenuta della contabilità, in almeno uno è necessario prevedere la possibilità di dedurre le sofferenze