Accertamento, stessi termini anche per i modelli a credito

pLa nuova disciplina delle dichiarazioni integrative a favore porta alla cristallizzazione dei termini di accertamento anche con riferimento alle dichiarazioni che chiudono a credito. La procedura della circolare 31/ E/2013 sulla correzione degli errori contabili deve ritenersi superata per effetto delle modifiche apportate dal decreto fiscale (Dl 193/2016). Sono alcune delle questioni che derivano dalla circolare Assonime 3/2017 di ieri sulla nuova disciplina delle dichiarazioni integrative.

In primo luogo, Assonime rileva che la dichiarazione integrativa a favore e l’istanza di rimborso sono strumenti diversi, in particolare per quanto riguarda gli effetti. L’istanza di rimborso (si veda Il Sole 24 Ore del Lunedì di ieri) non influisce, infatti, sui fatti rappresentati nella dichiarazione tributaria, ma solo sugli effetti.

Assonime poi rileva che la procedura della circolare 31/E/2013 sulla correzione degli errori contabili sulla competenza temporale deve reputarsi venuta meno per effetto delle modifiche intervenute con il Dl 193/2016.

Anche Assonime rileva ulteriormente l’anomalia derivante dalle istruzioni del modello Redditi 2017. In sostanza, in presenza di dichiarazione integrativa a favore presentata dopo il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo, il credito che ne emerge risulta utilizzabile per pagare «debiti maturati a partire dal periodo d’imposta successivo a quello di presentazione della dichiarazione integrativa» (articolo 2, comma 8-bis, del Dpr 322/1998). In base alle istruzioni, tuttavia, parrebbe che il credito debba essere utilizzato prioritariamente per “pagare” le imposte derivante dalla dichiarazione re- lativa al periodo d’imposta in cui risulta presentata l’integrativa. Così che solamente per la parte eccedente sembrerebbe che il credito possa essere utilizzato in compensazione dei debiti tributari maturati nel periodo successivo a quello di presentazione della dichiarazione integrativa. Si tratta, però, come rileva anche Assonime, di una lettura non conforme al dettato normativo.

Molto interessante risulta la disamina che viene fatta della nuova norma in relazione al consolidamento dei crediti tributari esposti nella dichiarazione.

Secondo la Cassazione a Sezioni unite 5069/2016, i termini decadenziali di accertamento sarebbero riferiti soltanto alle atti- vità di accertamento di un credito dell’amministrazione e non a quelle con cui la stessa amministrazione contesta la sussistenza di un suo debito. In sostanza, per la Cassazione a Sezioni unite i termini decadenziali per l’accertamento varrebbero soltanto per l’accertamento di una maggiore imposta dovuta, da cui scaturisce un credito dell’amministrazione, ma non per gli atti impositivi con i quali l’amministrazione contesta il credito esposto nella dichiarazione da parte del contribuente verso l’amministrazione.

Secondo Assonime, il fatto che la presentazione di una dichiarazione integrativa a favore del contribuente determini – come quella a sfavore – lo slittamento dei termini di decadenza di accertamento (limitatamente ai soli fatti oggetto della dichiarazione integrativa) dovrebbe portare a ritenere che i crediti emergenti in dichiarazione non risultino più suscettibili di essere sindacati una volta spirati i termini di accertamento.

Si tratta di un contributo dottrinario certamente apprezzabile su una questione che non lo è. Infatti, non è ragionevole pensare che i termini di decadenza dell’accertamento debbano riferirsi soltanto all’ipotesi in cui la dichiarazione del contribuente esponga un debito fiscale.

I principi di collaborazione e di buona fede, così come quello di certezza dei rapporti giuridici e il principio di efficienza dell’attività amministrativa, devono infatti portare alla conclusione che allo spirare dei termini decadenziali di accertamento, l’Agenzia non possa più opporre, neanche a titolo di eccezione, l’esistenza di un maggiore imponibile e l’accertamento di una maggiore imposta derivante da una dichiarazione presentata a credito.