Imposte in chiaro nei bilanci 2016

Come gestire l’eliminazione della parte straordinar ia e la suddivisione delle voci dedicate nel conto economico La ripartizione evidenzia il tax rate dell’esercizio separando i prelievi non di competenza

pLe imposte dirette e indirette trovano diversa e separata collocazione nello schema di conto economico e, dopo l’eliminazione della parte straordinaria intervenuta con il decreto legislativo 139/15, le imposte relative a esercizi precedenti confluiscono nelle voci riservate alle imposte dell’esercizio.

L’articolo 2425 del Codice civile, che detta il contenuto dello schema di conto economico, contiene la voce 20 titolata «Imposte sul reddito dell’esercizio, correnti, differite e anticipate», nella quale confluiscono anche le imposte relative a esercizi precedenti, compresi i relativi oneri accessori, costituiti da interessi e sanzioni.Questo chiarimento sulla contabilizzazione delle imposte «non di competenza dell’esercizio» è contenuto nei principi contabili Oic 12, relativo agli schemi di bilancio, e Oic 25 relativo alle imposte sul reddito. I due documenti precisano che, con l’eliminazione della sezione straordinaria del conto economico, la voce 20 è suddivisa in quattro sottovoci (si veda la scheda). Questa suddivisione consente al lettore del bilancio di determinare correttamente il tax rate dell’impresa, costituito generalmente da imposte correnti, differite e anticipate, che sono le imposte di competenza dell’esercizio, escludendo così quelle non di competenza, ovvero relative a esercizi precedenti.

Invece, le imposte indirette (ad esempio imposte di registro, ipotecarie e catastali, concessioni governative, bollo, pubblicità e tributi locali) si iscrivono nella voce B.14 «Oneri diversi di gestione» che, dai bilanci 2016, accoglie anche quelle relative a esercizi precedenti, sanzioni e interessi compre- si. Nella voce A.5, relativa agli altri ricavi, confluiscono le eccedenze se l’ammontare accantonato o pagato risulta superiore rispetto all’ammontare dovuto.

L’imposta sul valore aggiunto

L’Oic 12 prevede l’iscrizione dell’Iva indetraibile nella voce B.14 quando non costituisce costo accessorio di acquisto di beni o servizi. Inoltre, il principio contabile precisa che, in generale, il trattamento contabile dell’Iva su acquisti segue quello del bene o servizio acquistato al quale si riferisce. I principi contabili - è opportuno ricordarlo - sono principi generali e non casistici. Pertanto non affrontano le diverse situazioni “fiscali” che si possono presentare e che devono essere risolte applicando i principi generali.

Per esempio, in presenza di pro-rata che consente di detrarre l’imposta sul valore aggiunto in minima parte, potrebbe essere opportuno considerare l’Iva relativa all’acquisto di immobilizzazioni quale accessorio del costo: ovviamente, l’eventuale capitalizzazione in aumento del costo deve consentire il recupero dello stesso in base al “valore d’uso” dell’immobilizzazione.

La rettifica della detrazione

I principi contabili, a maggior ragione, non si occupano delle successive vicende “fiscali” dell’imposta sul valore aggiunto a seguito della rettifica della detrazione operata ai sensi dell’articolo 19bis 2) della legge Iva. L’Organismo italiano di contabilità ha però trattato il problema dell’Iva indetraibile nella Guida Operativa 3, relativa agli aspetti applicativi dei principi Ias/Ifrs.

Questo documento rammenta che, quando le operazioni (cessioni e/o prestazioni) diventano esenti, l’Iva relativa all’acquisto delle immobilizzazioni non è più detraibile, in tutto o in parte e, pertanto, costituisce un costo. Questo costo può essere “di esercizio”, perché imputato integralmente nel conto economico, oppure “ammortizzabile”, in quanto capitalizzato rifluisce poi nel conto economico per quote di ammortamento: il problema della capitalizzazione dell’Iva indetraibile riguarda le immobilizzazioni in generale e, in modo particolare, gli immobili.

Il principio contabile internazionale Ias 16 precisa che il costo delle immobilizzazioni include «eventuali dazi all’importazione e tasse di acquisto non recuperabili»: ovviamente, l’impresa deve sempre dimostrare che il valore d’iscrizione delle immobilizzazioni non è superiore al “valore d’uso” delle stesse. 7 Il tax rate esprime in percentuale la pressione fiscale sull’utile di impresa. La percentuale è di solito il risultato della somma algebrica delle diverse tassazioni, deduzioni e detrazioni. Per le società di capitali il tax rate esprime il prelievo complessivo sugli utili e include le diverse voci che riducono il risultato netto dopo le imposte (Ires, Irap e crediti d’imposta). Il valore, pertanto, può dipendere da diversi fattori connessi anche alla tipologia d’impresa e dal settore.

Stime e impairment

Lo Ias 8, poi, si occupa anche del cambiamento delle stime contabili, dove potrebbero rientrare le ipotesi in cui, in esercizi successivi a quello dell’iscrizione in bilancio delle immobilizzazioni, va effettuata la rettifica, totale o parziale, dell’Iva detratta in precedenza (si veda l’altro articolo): questo può accadere per il particolare meccanismo del tributo (articolo 19-bis 2, legge Iva).

In tali casi può essere necessario rettificare il valore di iscrizione delle immobilizzazioni, con imputazione alle stesse della parte di Iva divenuta indetraibile ma in precedenza detratta. Pertanto, in caso di successiva rettifica dell’Iva già detratta, il comportamento contabile riferito alla valutazione al costo e le relative maggiori imposte vanno a incremento del costo con contropartita la passività tributaria.

Il documento precisa che quanto illustrato è valido con riferimento alla valutazione al costo, tenendo conto, ovviamente, del rispetto del “valore d’uso” e pertanto, se necessario, dell’eventuale impairment test: per quanto riguarda la valutazione al fair value, prevista dallo Ias 16, la situazione è più complessa e la soluzione potrebbe essere diversa.

Le indicazioni della Guida Operativa Oic possono essere utili anche per imprese che redigono il bilancio in base alle disposizioni del Codice civile e dei principi contabili nazionali con riferimento, in particolare, ai principi Oic 9 (svalutazioni), Oic 16 (immobilizzazioni) e Oic 29 (cambiamenti di stime): il redattore del bilancio individuerà il comportamento più corretto che, per le imprese destinatarie del principio di derivazione rafforzata, sarà valido anche fiscalmente.