Bilanci già approvati, possibile il restyling su singole poste
Documento da redigere ex novo solo se le modifiche ne cambiano la sostanza
La necessità di apportare modifiche o rettifiche a un bilancio già approvato può sorgere: (i) in caso di «eventi successivi» (Oic 29 e Ias 10); (ii) in caso di errori materiali (ad esempio, refusi ed errori di calcolo) e/o sostanziali (ad esempio, valutazioni non conformi ai principi di riferimento o errate appostazioni); (iii) in caso di successiva dichiarazione d’invalidità della deliberazione di approvazione del bilancio ( articoli 2377, comma 7, e 2434-bis, comma 3, del Codice civile).
Si tratta di una casistica variegata che non trova ostacoli nel principio dell’unitarietà del bilancio, soprattutto in presenza di modificazioni selettive riferite solo ad alcune delle poste di cui il bilancio è composto.
A tal proposito occorre infatti ricordare che, per espressa previsione normativa, il bilancio deve tenere conto «dei rischi e delle perdite di competenza dell’esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura dell’esercizio» (articolo 2423-bis, comma 1, n. 4, del Codice civile). Tale norma, espressione sia del principio di prudenza, sia del principio di competenza, va considerata unitamente a quanto disposto dallo stesso articolo 2343-bis, comma 1, n. 3, ove è previsto che i proventi e gli oneri debbano essere riflessi in bilancio secondo un principio di competenza, indipendentemente dalla data dell’incasso o del pagamento.
In virtù del quadro normativo delineato, in presenza di fatti, conosciuti dopo la chiusura dell’esercizio e che, tuttavia, sono di competenza dell’esercizio cui il bilancio si riferisce, sorge uno specifico obbligo di apportare modifiche al progetto di bilancio già predisposto o al bilancio sottoposto all’assemblea dei soci che riflettano i fatti sopravvenuti (Oic 29, par. 60).
Con riferimento alle modalità con le quali gli eventi successivi devono essere riflessi nel bilancio d’esercizio cui sono riferibili, pare ragionevole ritenere che l’organo di amministrazione non sia tenuto alla redazione di un bilancio ex novo. Le modifiche al bilancio o al progetto di bilancio, rese necessarie dall’evento successivo, potranno essere compiute solo sulle poste interessate da tale evento affinché tali voci possano soddisfare i principi di veridicità e correttezza di cui all’articolo 2423, comma 2 del Codice civile, con mera conferma delle residue.
Non parrebbero per contro necessarie variazioni alle voci sulle quali gli eventi successivi non hanno alcun effetto, in quanto queste ultime già corrispondono al vero e sono state valutate secondo criteri corretti e pertanto sono già conformi ai più generali principi di redazione del bilancio previsti all’articolo 2423 del Codice civile. È peraltro evidente che, ai fini di una corretta lettura da parte dei destinatari del bilancio stesso, nelle note di corredo al bilancio andrà data adeguata illustrazione dell’ampiezza e del contenuto delle modifiche apportate su dette poste di bilancio.
L’interpretazione sopra proposta sembra del resto in linea con le posizioni espresse in ordine al principio di competenza dalla più accreditata dottrina, che ha puntualmente rilevato come, qualora si abbia notizia ex post che un bene sociale sia andato distrutto prima della chiusura dell’esercizio, tale bene non potrà essere iscritto a bilancio.
Alla luce delle considerazioni che precedono, il principio di unitarietà del bilancio non risulta dunque essere d’ostacolo all’introduzione di modifiche puntuali del bilancio o del progetto di bilancio da parte dell’organo amministrativo, le quali potranno appuntarsi solo sui profili modificati, salvo che incidano in misura così pregnante sui prospetti da renderlo un bilancio sostanzialmente diverso.