INTEGRACIÓN Y COMPENSACIÓN DE LAS RENTAS
Es preciso atender a las limitaciones y relacionar los saldos y, además, no olvidar que la base imponible consta de dos fases a tener en cuenta para la declaración
La renta obtenida por el contribuyente a lo largo del período impositivo se ordena según el origen o la fuente de la misma, en tres categorías fiscales: rendimientos, imputaciones de rentas y ganancias y pérdidas patrimoniales.
Los rendimientos netos se obtienen por diferencia entre los ingresos computables y los gastos deducibles, sin perjuicio de la aplicación de las reducciones sobre el rendimiento íntegro o neto que, en su caso, corresponden.
Las imputaciones de renta se cuantifican aplicando directamente los criterios y reglas establecidas legalmente. Y las ganancias y pérdidas patrimoniales se determinan, con carácter general, por diferencia entre los valores de transmisión y de adquisición. Sin embargo, a efectos del cálculo del impuesto, las rentas del contribuyente en el período impositivo se clasifican en renta general y renta del ahorro.
Como paso previo al cálculo del impuesto, debe procederse a la integración y compensación de las cuantías positivas y negativas de las rentas del contribuyente. La integración y compensación de las rentas se efectúa dentro de cada uno de los grupos en que las mismas se clasifican: renta general y renta del ahorro, conforme a las reglas y principios que a continuación se comentan, sin que pueda efectuarse integración y compensación alguna entre las rentas integrantes de cada uno de dichos grupos.
Rentas generales
Así, en la renta general incluiremos lo que proviene de las rentas del trabajo, del capital inmobiliario, del capital mobiliario -exclusivamente los previstos en el apartado 4 del artículo 25 de la Ley del IRPF, tales como los derivados de la propiedad intelectual, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas o de subarrendamientos y de la cesión del derecho a la explotación de la imagen- y los obtenidos mediante el desarrollo de actividades económicas.
También, forman parte de esta renta general las imputaciones de rentas inmobiliarias, de transparencia fiscal internacional, de la cesión de derechos de imagen, de instituciones de inversión colectiva constituidas en paraísos fiscales, de agrupaciones de interés económico, españolas y europeas, y de uniones temporales de empresas. Y, finalmente, incluiremos las ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidas en 2020, que no deriven de la transmisión de elementos patrimoniales.
Rentas del ahorro
La renta del ahorro se forma con los rendimientos del capital mobiliario y las ganancias y pérdidas patrimoniales puestas de manifiesto con ocasión de las transmisiones de elementos patrimoniales.
En el primero de los casos, en el de los rendimientos del capital mobiliario, incluimos los derivados de la participación de fondos propios de cualquier tipo de entidad, los obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios, los procedentes de operaciones de capitalización y de contratos de seguros de vida o invalidez y de las rentas derivadas de la imposición de capitales.
No obstante, forman parte de la renta general los rendimientos del capital mobiliario correspondientes al exceso del importe de los capitales propios cedidos a una entidad vinculada respecto del resultado de multiplicar por tres los fondos propios, en la parte que corresponda a la participación del contribuyente, de esta última.
A este respecto, resulta necesario tener en cuenta en los supuestos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la participación deberá ser igual o superior al 25%.
Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales, con independencia del periodo de generación, deben integrarse en esta base del ahorro.
La integración y compensación de rentas en la base imponible general cuenta con dos fases distintas. La primera tiene por objeto determinar la base imponible general obtenida en 2020 y, la segunda, compensar las partidas negativas obtenidas en el propio período o en ejercicios anteriores que estén pendientes de compensación.
Rentas de años precedentes
Para realizar la declaración es preciso diferenciar entre las reglas establecidas para la integración y compensación de rentas obtenidas en el propio período impositivo y las fijadas para la compensación de partidas procedentes de ejercicios anteriores.
Operaciones en base general
Los rendimientos netos se integran y compensan entre sí sin límites, arrojando un saldo total positivo o negativo. Para 2020 el saldo negativo de los rendimientos de capital mobiliario de la base imponible del ahorro del ejercicio se compensará con el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales integrantes de la base imponible del ahorro, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 25% de dicho saldo positivo. Del mismo modo, el saldo negativo de las ganancias y pérdidas patrimoniales de la base imponible del ahorro se compensará con el saldo positivo de los rendimientos de capital mobiliario de la base del ahorro, obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 25% de dicho saldo positivo.
En el caso de las ganancias y pérdidas patrimoniales que no deriven de transmisiones de elementos, las integraremos y compensaremos exclusivamente entre sí, con un resultado de saldo positivo o negativo.
En el primer caso, si es positivo, lo integramos en la base imponible general. Si es negativo, lo debemos compensar con el saldo positivo de rendimientos e imputaciones de rentas obtenidas en el período impositivo, con un límite máximo del 25% de este saldo positivo. Como es que el resto que nos sobra, que no hemos compensado, lo podremos guardar para compensarlo en los cuatro años siguientes, siguiendo el orden establecido en la Ley del IRPF. Así, en primer lugar, nos centraremos en el saldo positivo de las ganancias y pérdidas patrimoniales de este mismo grupo que se hayan podido obtener en 2020.
Por otra parte, con el saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de rentas, una vez minorado el saldo por la compensación del
Las operaciones deben realizarse dentro de cada uno de los grupos de las diversas rentas
saldo negativo, si lo hubiera, de pérdidas y ganancias patrimoniales obtenidas en el ejercicio.
La compensación de los saldos negativos de pérdidas y ganancias patrimoniales del ejercicio y de ejercicios anteriores pendientes de compensación, no podrá superar conjuntamente el límite del 25% del saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de rentas antes de dichas compensaciones. La compensación se efectúa en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y en ningún caso se puede efectuar esta compensación fuera de este plazo de cuatro años mediante la acumulación a pérdidas patrimoniales de ejercicios que sean posteriores.
Operaciones generales
Las partidas negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensación pueden ser, por tanto, los saldos netos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales no derivadas de transmisiones de elementos patrimoniales correspondientes a los ejercicios 2016, 2017 y 2018 y 2019. Y, por otra parte, de los saldos netos negativos de la base imponible general de ganancias y pérdidas patrimoniales de 2020.
En el primero de los casos, sobre las partidas negativas de ejercicios anteriores pendientes de compensación, los saldos se compensan en la forma prevista para la compensación del saldo negativo de ganancias y pérdidas patrimoniales, para lo que en primer lugar, se compensa con el saldo neto positivo de ganancias y pérdidas patrimoniales obtenidas en el propio ejercicio 2020, hasta la cuantía máxima del importe de dicho saldo.
En segundo lugar, lo compensaremos con el saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de rentas, una vez minorado dicho saldo por la compensación del saldo negativo, si lo hay, de pérdidas y ganancias patrimoniales obtenidas en el ejercicio.
La compensación de los saldos negativos de pérdidas y ganancias patrimoniales del ejercicio y de ejercicios anteriores pendientes de compensación no podrá superar conjuntamente el límite del 25% del saldo positivo de los rendimientos e imputaciones de rentas antes de dichas compensaciones.
Con respecto a los saldos netos negativos de la base imponible general de ganancias y pérdidas patrimoniales correspondientes a 2020, debemos proceder a diferenciar entre la parte del saldo negativo que no procede de transmisiones patrimoniales, que lo compensaremos de la misma forma que hemos explicado en los dos saldos del párrafo anterior.
Mientras tanto, la parte del saldo negativo derivada de transmisiones de elementos patrimoniales con periodo de generación igual o inferior a un año pasan a compensarse con el saldo positivo, correspondiente a 2020, de las ganancias y pérdidas patrimoniales a integrar en la base imponible del ahorro, según las reglas de integración y compensación en la base imponible del ahorro.
Operaciones sobre el ahorro
La integración y compensación de rentas en la base imponible del ahorro se realiza de igual forma que las de la base general. Por ello, también, hay dos fases distintas: la primera para determinar la base imponible del ahorro obtenida en 2020 y, la segunda, para compensar con el saldo positivo que hayamos obtenido, las partidas negativas procedentes de ejercicios anteriores que estén pendientes de compensación.
Partidas negativas anteriores
Entre las partidas negativas procedentes de ejercicios anteriores pendientes de compensación a 1 de enero de 2020 destacan los saldos negativos de rendimientos del capital mobiliario y los saldos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales.
Dentro de estos saldos se incluyen, además, los saldos netos negativos de ganancias y pérdidas patrimoniales del ejercicio 2014 derivados de la transmisión de elementos patrimoniales adquiridos con un año o menos de antelación a la fecha de su transmisión.
Respecto a estos últimos saldos ha de tenerse en cuenta que estas ganancias y pérdidas patrimoniales formaban parte, según la normativa en vigor en ese ejercicio, de la renta general y se integraban y compensaban en la base imponible general. No obstante, con la reforma de la Ley del IRPF de 2014, las cantidades que quedasen pendientes de compensar a 1 de enero, pasan a compensarse desde esa fecha como ganancias y pérdidas patrimoniales del ejercicio a integrar en base del ahorro.
Compensación de saldos
Con el saldo positivo de rendimientos del capital mobiliario del ejercicio 2019, una vez minorado dicho saldo por la compensación de pérdidas patrimoniales correspondientes al ejercicio 2020, se compensan los rendimientos negativos del capital mobiliario pendientes de compensación de 2020 y los pendientes de 2016, 2017, 2018 y 2019.
Así, actuaremos con el saldo positivo de ganancias y pérdidas de 2019 y los ejercicios pendientes de compensar.
Tributación conjunta
En tributación conjunta son compensables las partidas negativas no compensadas a 1 de enero de 2020 por los componentes de la unidad familiar, incluso aunque deriven de períodos impositivos previos en que hayan tributado individualmente.
Las partidas negativas en conjunto son compensables solo en caso de tributación individual posterior, por quienes corresponda, de acuerdo con las reglas de individualización de rentas.
El impuesto distingue entre la base general y la del ahorro, según el origen de las rentas
La compensación individual pendiente es admisible en la declaración familiar conjunta