Giderlere özgürlük
Gelir Vergisi Kanunu, her bir gelir unsuru için hangi harcamaların gider kabul edileceğini ayrı ayrı ve sayma yöntemi ile belirlemiştir. Aynı yöntem Kurumlar Vergisi kanununda da benimsenmiştir. Ayrıca söz konusu Kanunlar, tacirler ve kurumlar için hangi harcamaların gider yazılamayacağını da belirlemiştir.
Bu düzenlemeler her şeyden önce bir mantık hatası içermektedir. Gider yazılabilecek harcamalar sayıldıktan sonra, bunun anlamı, diğerlerinin gider yazılamayacağıdır. Veya tam tersi. Kanunen kabul edilmeyen harcamalar sayılıyorsa, bunların dışındakilerin (tabii ki gelirin elde edilmesi, sürdürülmesi veya muhafaza edilmesi amacı ile illiyet bağı olması koşulu ile) kanunen kabul edilen giderler olması gerekir.
Gelinen nokta, gerçek geliri mali güce göre vergilendirme amacından uzaklaşılması sonucunu doğurmuştur. Çünkü bu düzenlemeler gerek idari anlayışın gerek yargı anlayışının; hem kanunen kabul edilen hem de kabul edilmeyenlerin dışında kalan harcamaların gider kabul edilmemesi sonucunu doğurmuştur. Mali güç ve gerçek safi gelir ilkesinden uzaklaşmak konusunda bu tip yorumlar yetmemiş, olacak ki başkaca kanunlarda da gider yasakları getirilmiştir.
Nitekim bu konuda verilmiş özelgeler ve yeni yargı kararları görüşümüzü doğrulamaktadır. Örneğin, bir alışveriş merkezi işletmecisinin AVM’nin çatısındaki kaplamanın şiddetli fırtına sonucu koparak AVM’nin önünde bulunan kişiyi yaralaması dolayısıyla açılmış dava dolayısıyla kazazede ve şirket arasında imzalanan protokol neticesinde kazazedeye ödenen tazminatın gider yazılamayacağına, bir SMMM’nin Bağımsız Denetçi eğitimi gittiği için aldığı kursun bedelinin 68. maddede sayılmadığı için gider yazamayacağına, sanal ortamda yapılan eğitimlerin bedellerinin, meslek mensubunun yaptırdığı mali sorumluluk sigortasının primlerinin gider yazılamayacağına ilişkin görüşler ilk akla gelen örneklerdir.
Aynı yasa maddesine göre verilen özelgelerin bazen değiştiği de görülebilmektedir. Örneğin 2014’de ve sonrasında gider yazılamayan mesleki sorumluluk sigortası primleri, 2020 de birden bire gider yazılabilir hale gelmiştir. Ne yargıda ne de idarede görüş / içtihat değişikliğinin sebebinin açıklanması geleneğinin olmaması sebebiyle, konu ancak idare hukukunun “hikmet-i hükümet” (genç hukukçular bunu “devlet aklı” diye Türkçeleştiriyorlar) teorisi ile açıklanabilmektedir.
Bu örnekleri kolaylıkla çoğaltmak mümkündür.
Vergilerin “mali güç” oranında ödeneceğine ilişkin Anayasal ilkenin ötesinde, kazanç vergilerinde vergilendirilecek gelirin özelliklerini belirleyen Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde yer alan “gelirin gerçek olması” ve “gelirin safi olması” ilkeleri karşısında, kanunla yasaklanmadıkça faaliyetin/kazancın elde edilmesi, korunması ve sürdürülmesi için yapılan her türlü harcamanın/giderin matrahtan indirilmesinin, kanunlarca yasaklanmadıkça asıl olması gerektiği rahatlıkla ifade edilebilir.
Bu sebeple indirilecek giderleri düzenleyen maddeler gereksizdir. Kanunda sadece ilkenin; “kazancın / iradın elde edilmesi, korunması ve sürdürülmesi amacı ile arasında illiyet bağının bulunması” hususunun belirtilmesi bence yeterlidir. Burada illiyet bağının ispatının kime ait olacağı ayrıca tartışılabilir. İki yol seçilebilir. Birincisi illiyet bağının ispatı tamamen mükellefe bırakılabilir. İkinci olarak gider yazılmış harcamanın illiyet bağının varlığı, aksi idare tarafından ileri sürülebilecek bir karine olarak kabul edilebilir.
Yasalarda olması gereken, davranışa izin veren hükümlerin değil, izin vermeyen hükümlerin yer almasıdır. Hiçbir yasa hakların ve özgürlüklerin kullanılmasına izin veren hükümler içermez. Yasalarda bulunması gereken, hakların kötüye kullanımını önleyen veya bir düzen içinde kullanılmasını sağlayan veya hakkın kullanımına haksız müdahaleleri önleyen hükümlerin bulunmasıdır. Aksi görüş, nefes almaya izin veren hükmü yasalarda aramaya kadar bizi götürür. İdari ve yargısal yorumda da bu ilkeler doğrultusunda hareket edilmesi gerekir. Bu nedenle gelir ve kurumlar vergisi açısından kanunen kabul edilmeyen giderlerin yasalarda sayılması bence yeterlidir.
Yasada yukarıda örneklediğimiz harcamaları gider yazmaya, idari anlayışta denildiği gibi olanak veren bir düzenleme yoksa da, söz konusu harcamaların gider yazılmasına engel her hangi bir yasal düzenleme de yoktur. Bence idari anlayışta veya yapılacak yorumlarda, gider yazılabilecek kalemleri belirlerken, izin veren maddelere değil, yasaklayan maddelere bakılması gerekir. Bu da izin veren maddeleri gereksiz kılar. İşletmeler ve sorumlu kişileri, illiyet bağının varlığını ispat konusunda kendilerine güvendikleri her şeyi gider yazabilmelidirler. Bu noktada belki ilk yıllarda bazı belirsizlikler yaşanabilirse de birkaç yıl içinde meslek odalarının ilke kararları, denetim raporları, ihtirazi kayda veya denetime dayalı yargı kararları ile sistem oluşur ve nihayetinde gerçek safi kazancın mali güce göre vergilendirme yolunda ilerleme sağlanmış olur. Yoksa bu günkü sistemin başarılı olmadığı, mükellefleri kayıt dışına ittiği açıktır. Gider yazma özgürlüğünün kısıtlanması, kanunlardaki mali güç ilkesinden uzaklaşma sonucunu doğuran hükümlerle birleşince, giderek işletmelerin sermayelerini yemeye doğru gitmeye başlamıştır. Konunun bu boyutu da gelecek yazımda.