Traitement comptable d'un changement de méthode

Principe d'imputation en report à nouveau d'ouverture inchangé

De façon inchangée, l'effet, après impôt sur le résultat, de la nouvelle méthode est calculé de façon rétrospective, comme si celle-ci avait toujours été appliquée.

Si l'effet à l'ouverture ne peut être calculé de façon objective, en particulier, lorsque la nouvelle méthode est caractérisée par la prise en compte d'hypothèses, le changement est appliqué de manière prospective.

L'impact du changement déterminé à l'ouverture, après effet d'impôt, est imputé en « Report à nouveau » dès l'ouverture de l'exercice sauf si pour des raisons fiscales, l'entité est amenée à le comptabiliser dans le résultat (PCG art. 122-2 et 122-3). Dans le cas où l'entité est amenée à comptabiliser l'impact du changement, déterminé à l'ouverture, dans le résultat de l'exercice, il est précisé que l'impact net d'impôt est comptabilisé en dehors du résultat courant défini à l'article 821-4 du PCG (PCG art. 122-3, al. 2).

Rappelons brièvement les règles fiscales applicables. La majoration de l'actif net de l'entreprise, à la suite de la comptabilisation de l'effet d'un changement de méthode comptable en capitaux propres, constitue en principe un produit imposable (CGI art. 38, 2). En revanche, certaines des charges imputées sur les capitaux propres ne peuvent pas être déduites, même si par nature elles sont déductibles, dans la mesure où elles doivent être effectivement constatées en tant que telles dans la comptabilité de l'exercice pour pouvoir faire l'objet d'une déduction du résultat imposable. Cette règle vise notamment les provisions (CGI art. 39, 1.5°) et les amortissements (CGI art. 39, 1.2°). Signalons que l'administration avait autorisé que les minorations d'actif, liées à la première application des nouvelles règles comptables relatives aux actifs, soient considérées comme des charges déductibles au titre de l'exercice de première application de ces normes, même si elles ont été imputées sur les capitaux propres (BO 4 A-13-05, n° 167). Mais cette précision ne figure plus au BOFIP.

Précisions sur le calcul de l'effet d'impôt

Lorsque l'entité ne comptabilise pas d'impôt différé dans ses comptes individuels, l'impôt à considérer est égal à la différence entre (RNCF, IR3 « Précisions sur le calcul de l'effet d'impôt du changement de méthode » sous PCG futur art. 122-3) :

- l'impôt exigible de l'exercice calculé après prise en compte du changement de méthode ;

- et celui calculé avant cette prise en compte.

Par ailleurs, en cas d'utilisation de déficits fiscaux reportables de l'entité durant l'exercice du changement, l'effet du changement de méthode est imputé prioritairement sur les déficits fiscaux reportables (RNCF, IR3 précité sous PCG art. 122-3).