Le butoir du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit

Pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit ne peut pas être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci (CGI art. 38, 4 bis, al. 1). Cette règle, dite de l'intangibilité du bilan d'ouverture, édicte le principe selon lequel le bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit ne peut pas être modifié.

En pratique, le premier exercice non prescrit se détermine en fonction du délai de reprise de l'administration qui est généralement de 3 ans (LPF art. L. 169).

Cette règle est le résultat d'une longue évolution. Dans un premier temps, la jurisprudence n'avait fixé aucune limite dans le temps à l'application du principe de correction symétrique (CE 27 octobre 1958, n° 39767 ; CE 15 juin 1966, n° 66140). Puis, dans un second temps, le Conseil d'état a jugé que les écritures relatives à un exercice prescrit ne pouvant pas être modifiées, le bilan de clôture du premier exercice prescrit ne pouvait pas être rectifié (CE 31 octobre 1973, n° 88207 ; CE 13 mars 1981, n° 12508).

C'est ainsi qu'est née la règle dite de « l'intangibilité du bilan d'ouverture » qui limite (depuis cet arrêt de 1973) les effets de l'obligation de correction symétrique.

Ce principe, dépourvu de base légale, a fait l'objet de vives critiques en raison de l'inégalité qu'il crée selon la nature des erreurs commises et en raison des possibilités de correction offertes à l'administration. C'est pourquoi, opérant un revirement de jurisprudence, la Haute assemblée l'a abandonné et jugé que la correction symétrique devait être effectuée pour les erreurs ne revêtant pas un caractère délibéré, alors même que tout ou partie des exercices concernés seraient couverts par la prescription (CE 7 juillet 2004, n° 230169).

Mais, compte tenu des enjeux financiers de ce revirement pour le Trésor public, la règle d'intangibilité a été légalisée et insérée dans le CGI à l'article 38, 4 bis par la loi de finances rectificative pour 2004 avec quelques exceptions (voir §§ 1-6 et 1-7).